ภาษีคณะบุคคล

• คณะบุคคล และห้างหุ้นส่วนสามัญไม่จดทะเบียน เสียภาษีอยู่ในกลุ่มของบุคคลธรรมดา (ยื่นแบบ ภงด.90)
• ปัจจุบันมีกฎหมายที่อยู่ระหว่างพิจาณาว่า ที่จะให้คณะบุคคล/ห้างหุ้นส่วนสามัญ เสียภาษีในอัตรา 20% ของรายรับ (ก่อนหักรายจ่ายใดๆ)

ภาษีคณะบุคคล ตอนที่ 1

ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากรนั้น นอกจากผู้มีเงินได้ที่เป็นบุคคลธรรมดา รวมทั้งผู้ถึงแก่ความตายระหว่างปีภาษี และกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่งแล้ว กฎหมายยังกำหนดให้ผู้มีเงินได้เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาด้วย

การจัดตั้งห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ตามประมวลรัษฎากรมิได้กำหนดคำนิยามคำว่า “ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” ไว้อย่างไร การจัดตั้งจึงกระทำได้โดยสัญญา ตามมาตรา 1012 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์

ดังนั้น การประกอบกิจการร่วมกันในฐานะของคณะบุคคลตามประมวลรัษฎากรจะต้องเป็นกรณีที่ บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน โดยใน การประกอบกิจการในฐานะคณะบุคคลนั้นจะต้องร่วมกันประกอบกิจการตามความเป็น จริงและร่วมกันรับผิดชอบในกิจการของคณะบุคคลนั้น และเงินได้ที่ได้รับจากการประกอบกิจการจะต้องเป็นของคณะบุคคลด้วย

อย่างไรก็ตาม กรมสรรพากรได้เคยวินิจฉัยถึงความแตกต่างของห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่ นิติบุคคลกับคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลในส่วนที่เป็นองค์ประกอบที่สำคัญ คือ การมีวัตถุประสงค์ที่จะหากำไรและแบ่งปันผลกำไรที่ได้จากการประกอบกิจการอัน เป็นเงื่อนไขสำคัญของห้างหุ้นส่วนสามัญ ที่คณะบุคคลไม่มี

คณะบุคคล มีสิทธิประกอบกิจการใดก็ได้ เว้นแต่โดยสภาพของหน้าที่งานหรือกิจการที่ทำนั้นคณะบุคคลไม่อาจกระทำได้ เช่น การรับจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นต้น
คณะ บุคคลเป็นหน่วยภาษีที่ถูกกำหนดขึ้นตามประมวลรัษฎากร เพื่อให้ครอบคลุมการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากรณีบุคคลตั้งแต่สองคน ขึ้นไป ตกลงกระทำกิจการร่วมกัน โดยให้ผู้จัดการหรือผู้อำนวยการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในชื่อ ของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลนั้น จากยอดเงินได้พึงประเมินทั้งสิ้น เสมือนเป็นบุคคลเดียวไม่มีการแบ่งแยก

ทั้งนี้ ผู้เป็นหุ้นส่วนหรือบุคคลในคณะบุคคลแต่ละคน ไม่ต้องยื่นรายการเงินได้สำหรับจำนวนเงินได้พึงประเมินดังกล่าวเพื่อเสีย ภาษีอีก (มาตรา 56 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร)
นอกจากนี้ เงินส่วนแบ่งของกำไรที่ผู้เป็นหุ้นส่วน หรือบุคคลในคณะบุคคลได้รับจากห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือ คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล เฉพาะส่วนที่เกิดจากเงินได้ที่ได้เสียภาษีเงินได้ไว้ดังกล่าวให้ผู้มีเงิน ได้ได้รับยกเว้นภาษี (มาตรา 42(14) แห่งประมวลรัษฎากร)

ภาษีคณะบุคคล ตอนที่ 2

การจัดตั้งคณะบุคคลหรือห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล เพื่อการประกอบกิจการนั้น จะเป็นเสรีภาพตามกฎหมายที่กลุ่มบุคคลจะกระทำการได้ แต่ก็มีขอบเขตหรือโดยพื้นฐานแล้วควรเป็นไปโดยสุจริต และมีการประกอบกิจการจริง มิใช่เป็นไปเพื่อการทุจริตหลีกเลี่ยงภาษีอากร หรือทำให้ไม่ต้องเสียภาษีอากร และหากภายหลังมีการตรวจสอบพบว่า ไม่อยู่บนพื้นฐานดังกล่าว กรมสรรพากรอาจทำการประเมินย้อนหลัง และเสียหายไม่คุ้มกับจำนวนภาษีที่ประหยัดได้ ดังตัวอย่างต่อไปนี้

สำนักงานสรรพากรพื้นที่กรุงเทพมหานคร ได้ทำการตรวจสภาพกิจการของ คณะบุคคล พบว่า มีการจัดตั้งคณะบุคคลจำนวนหกคณะ มีสถานประกอบการตั้งอยู่ในที่แห่งเดียวกัน ประกอบกิจการประเภทเดียวกัน และมีผู้จัดการคณะบุคคลคนเดียวกัน ซึ่งจากการตรวจสอบเอกสารหลักฐาน คณะบุคคลฯ ทั้งหกคณะประกอบกิจการรับเหมาก่อสร้าง โดยมีนาย จ. เป็นผู้จัดการคณะบุคคล ในปี 2548 คณะบุคคลทั้งหกคณะได้เข้าทำสัญญาจ้างเหมาก่อสร้างกับบริษัท ก. จำกัด ก่อสร้างอาคารพาณิชย์ 3 ชั้นครึ่ง จำนวน 10 หน่วย มูลค่างานเป็นเงิน 9,500,000 บาท ซึ่ง มีผลทำให้แต่ละคณะมีเงินได้ไม่ถึงเกณฑ์ที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (รายได้ต่อปีไม่เกิน 1.8 ล้านบาท)

แต่โดยที่มีการทำสัญญาฉบับเดียวกันและมีผู้ว่าจ้างรายเดียวกัน จึงเป็นกรณีที่คณะบุคคลทั้งหกคณะมีเจตนาร่วมกันในการก่อสร้างอาคารดังกล่าว แม้ว่าในรายละเอียดการเบิกเงินตามเอกสารแนบท้ายสัญญาจ้างเหมาก่อสร้างจะมี การระบุรายละเอียดงานและจำนวนเงินงวดตามคณะบุคคล แต่สัญญาจ้างเหมาก่อสร้างเป็นสัญญาที่ตกลงจ้างคณะบุคคลทั้งหกคณะ มิได้กำหนดว่าจ้างเป็นรายคณะบุคคลและการดำเนินการก่อสร้างก็ไม่อาจแบ่งแยก เนื้องานได้อย่างชัดเจนประกอบกับข้อสัญญาในสัญญาจ้างเหมาก่อสร้างระบุการ จ่ายค่าจ้างเป็นรายงวดของงานที่ทำเสร็จให้แก่ผู้รับจ้างคิดเป็นมูลค่ารวมมิ ได้แบ่งแยกแต่อย่างใด

ดังนั้น คณะบุคคลทั้งหกคณะดังกล่าวจึงต้องเสียภาษีเงินได้ในนามคณะบุคคลเพียงคณะ เดียวหรือในนามห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่นิติบุคคล และเนื่องจากการรับเหมาก่อสร้างดังกล่าวเป็นการให้บริการที่มีมูลค่าของฐาน ภาษีเกินกว่า 1,800,000 บาทต่อปี คณะบุคคลหรือห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่นิติบุคคลดังกล่าวจึงต้องเสียภาษี มูลค่าเพิ่ม จากมูลค่างานทั้งหมดนั้นด้วย

ทำให้คณะบุคคลดังกล่าวต้องรับผิดเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีมูลค่าเพิ่ม พร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนมาก ทั้งนี้ ตามแนววินิจฉัยของกรมสรรพากรที่ กค 0706/10581 ลงวันที่ 19 ตุลาคม 2550 เป็นกรณีที่ได้ไม่คุ้มเสียเลยนะครับ...

ภาษีคณะบุคคล ตอนที่ 3

ในช่วงนี้ ในแวดวงภาษีสรรพากร หลายท่านที่ประกอบวิชาชีพอิสระ ซึ่งมีการจัดตั้งห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล เพื่อการกระจายเงินได้พึงประเมินออกจากการมีเงินเดือนค่าจ้าง อันเป็นรายได้ประจำกันเป็นอันมาก จึงเกิดปัญหาตามมาว่าการจัดตั้งขึ้นห้างฯ หรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลดังกล่าวกระทำได้หรือไม่เพียงใด ดังตัวอย่างแนววินิจฉัยของกรมสรรพากร ต่อไปนี้ครับ

นาย ว. ได้จัดตั้งคณะบุคคลชื่อ “คณะบุคคลโดยนาย ว. หรือ ด.ช. จ.” และได้ขอมีเลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากร ประกอบกิจการรับทำบัญชี คณะบุคคลฯ ได้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 สำหรับ ปีภาษี 2547 ขอคืนภาษี สำนักงานสรรพากรพื้นที่กรุงเทพมหานคร แจ้งว่า คณะบุคคลฯ ไม่สามารถรับทำบัญชีได้ และให้นำเงินได้จากการรับทำบัญชีดังกล่าวมารวมคำนวณภาษีกับเงินได้ประเภท เงินเดือนของนาย ว. นาย ว. จึงขอความเป็นธรรมในการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในกรณีดังกล่าว

โดยให้เหตุผลว่า กฎหมายมิได้กำหนดว่าผู้ร่วมในคณะบุคคลต้องมีความรู้ความสามารถในด้านเดียว กันหรือเท่าเทียมกัน แม้ ด.ช. จ. จะมีอายุย่างเข้า 12 ขวบ และเรียนอยู่ชั้นประถมปีที่ 6 แต่ก็มีความรู้ความสามารถในการใช้เครื่องคอมพิวเตอร์เป็นอย่างดี โดยลักษณะงานที่ได้มอบหมายให้ ด.ช. จ. ช่วยปฏิบัติสนับสนุนการดำเนินกิจการของคณะบุคคลฯ ได้แก่ จัด เตรียมและพิมพ์ใบเสร็จรับเงินให้กับลูกค้า และเป็นผู้ลงนามในฐานะเป็นผู้รับเงินของสำนักงานบัญชี ค้นหาและสั่งพิมพ์ประกาศ และคำสั่งของกรมพัฒนาธุรกิจการค้า และกรมสรรพากรที่ได้แจ้งทางอินเทอร์เน็ต นำเอกสารของลูกค้าไปถ่ายเอกสาร และทำหน้าที่รับและส่งอีเมล จัดเก็บเอกสารเข้าแฟ้มและอื่น ๆ เป็นต้น

เกี่ยวกับกรณีดังกล่าว กรมสรรพากรมีแนววินิจฉัยว่า 
1. การประกอบกิจการร่วมกันในฐานะของคณะบุคคลตามประมวลรัษฎากรจะต้องเป็นกรณีที่ บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน โดยในการประกอบกิจการในฐานะคณะบุคคลนั้นจะต้องร่วมกันประกอบกิจการตามความ เป็นจริงและร่วมกันรับผิดชอบในกิจการของคณะบุคคลนั้น และเงินได้ที่ได้รับจากการประกอบกิจการจะต้องเป็นของคณะบุคคลด้วย

2. คณะบุคคลมีสิทธิประกอบกิจการใดก็ได้ เว้นแต่โดยสภาพของหน้าที่งานหรือกิจการที่ทำนั้นคณะบุคคลไม่อาจกระทำได้ เช่น การรับจ้างแรงงานตามมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นต้น

และในการยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาให้ผู้อำนวยการหรือ ผู้จัดการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในชื่อของคณะบุคคลนั้นตาม มาตรา 56 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งนี้ ตามนัยหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/5637 ลงวันที่ 11 กรกฎาคม 2548

ภาษีคณะบุคคล ตอนที่ 4

ถึงคราวที่มีคำถามไปที่ กรมสรรพากรว่า คณะบุคคลแพทย์จัดตั้งได้หรือไม่เพียงใด กรมสรรพากรได้มีหนังสือตอบข้อหารือที่ กค 0811/2227 ลงวันที่ 15 มีนาคม 2545  ดังนี้

คณะบุคคลยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา 2 ราย คณะที่ 1 คณะบุคคลนายแพทย์ ส. และคณะ จัดตั้งขึ้นเพื่อประกอบวิชาชีพเวชกรรมประกอบด้วย นายแพทย์ ส. และนายแพทย์ บ. โดยนายแพทย์ ส. เป็นผู้จัดการ และคณะที่ 2 คณะบุคคลนายแพทย์ บ. และคณะ จัดตั้งขึ้นเพื่อประกอบวิชาชีพเวชกรรมประกอบด้วย นายแพทย์ ส. และนายแพทย์ บ. เพื่อประกอบวิชาชีพเวชกรรม โดยนายแพทย์ บ.เป็นผู้จัดการ มีปัญหาว่าคณะบุคคลทั้งสองเป็นบุคคลเดียวกันหรือไม่

เกี่ยวกับเรื่องนี้กรมสรรพากรได้มีแนววินิจฉัยว่า
คณะบุคคลเป็นหน่วยภาษีที่ถูกกำหนดขึ้นตามประมวลรัษฎากร เพื่อให้ครอบคลุมการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากรณีบุคคลตั้งแต่สองคน ขึ้นไปตกลงกระทำกิจการร่วมกัน คณะบุคคลมีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากยอดเงินได้พึงประเมินทั้ง สิ้นที่ได้จากการประกอบกิจการร่วมกัน ตามนัยมาตรา 56 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งบุคคลในคณะบุคคลทุกคนจะต้องรับผิดร่วมกันเพื่อหนี้ทั้งปวงโดยไม่มีจำกัด

กรณีตามข้อเท็จจริงนายแพทย์ ส. และนายแพทย์ บ. มีเงินได้จากการประกอบวิชาชีพเวชกรรมร่วมกัน จึงเข้าลักษณะเป็นคณะบุคคล แม้จะมีการจัดตั้งคณะบุคคลโดยแบ่งออกเป็น 2 คณะ แต่ทั้ง 2 คณะประกอบด้วยบุคคลในคณะบุคคลที่เป็นบุคคลเดียวกัน คือ นายแพทย์ ส. และนายแพทย์ บ. จึงต้องถือว่าเป็นคณะบุคคลเดียวกัน ดังนั้น ในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของคณะบุคคล ดังกล่าว จึงต้องนำเงินได้พึงประเมินทั้งสิ้นที่ได้รับจากการเป็นคณะบุคคลมารวมคำนวณ เพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา

ก็เป็นอันว่า การสลับชื่อบุคคลในคณะบุคคลที่มีคณะบุคคลเป็นกลุ่มคนเดียวกันนั้น ไม่อาจทำให้เป็นคณะบุคคลใหม่แต่อย่างใด เป็นผลให้ต้องนำเงินได้มารวมกันเป็นคณะบุคคลเดียว ซึ่งอาจทำให้ได้คืนภาษีน้อยลงหรืออาจต้องจ่ายเพิ่มขึ้น เพราะอัตราภาษีก้าวหน้าตามฐานภาษีที่สูงขึ้นเพราะเหตุที่นำเงินได้มาคำนวณ รวมกัน

ปัญหาเกี่ยวกับการเสียภาษีเงิน ได้ ของห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มุมภาษีนำมาเล่าสู่กันฟังนี้ เป็นมุมมองในอดีตของกรมสรรพากรที่ไม่ได้มีการแยกให้ชัดเจนว่า ห้างหุ้นส่วนสามัญกับคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลแตกต่างกันอย่างไร อาจเป็นเพราะผลสุดท้ายของ การเสียภาษีเงินได้ของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือ คณะบุคคลเหมือนกันทุกประการและประมวลรัษฎากรก็มิได้มีการแยกแยะให้ชัดแจ้ง แต่อย่างใด เห็นด้วยเป็นอย่างยิ่ง ที่จะมีการทบทวนกันใหม่หมดทั้งระบบครับ

ภาษีคณะบุคคล ตอนจบ

แต่เดิมการจัดเก็บภาษีเงินได้จากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากรมิได้กำหนดคำนิยามคำว่า “ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” ไว้เป็นการเฉพาะแต่อย่างไร

หากแต่กล่าวรวม ๆ กันไว้ในหลายบทบัญญัติอาทิ มาตรา 42 (14)-การยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินส่วนแบ่งของกำไรที่ได้จาก ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล
หรือมาตรา 56 วรรคสอง ซึ่งกำหนด หน้าที่ในการยื่นรายการและเสียเงินได้บุคคลธรรมดาในห้างหุ้นส่วนสามัญหรือ คณะบุคคลที่มิใช่ติบุคคลเสมือนเป็นบุคคลธรรมดา คนเดียวโดยไม่มีการแบ่งแยก
โดยให้เป็นหน้าที่ของผู้อำนวยการหรือผู้จัดการห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล

กรณีการ จัดตั้งห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล การจัดตั้งจึงกระทำได้โดยสัญญา ตามมาตรา 1012 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์

กรณีคณะบุคคล อันประกอบด้วยนาย ก. นาง ข. นาย ค. และนาง ง. ตั้งขึ้นโดยมีวัตถุประสงค์ทำการซื้อขายที่ดิน ถือเป็นการแสดงเจตนาตกลงเข้ากันเพื่อซื้อที่ดินมาเพื่อขาย แม้จะได้มีการซื้อที่ดินบางแปลงโดยมีการระบุชื่อบุคคลในคณะบุคคลเพียงสามคน และต่อมาได้ขายไป โดยได้นำเงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวทั้งหมดไปรวมคำนวณยื่นแบบ ภ.ง.ด.90 ในนามของคณะบุคคลที่มีชื่อทั้งสี่คน
กรณี กรมสรรพากรได้มีแนววินิจฉัยตามหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811/04248 ลงวันที่ 8 เมษายน 2541ว่า บุคคลทั้งสี่มีเจตนาในการจัดตั้งเป็นห้างหุ้นส่วนสามัญหรือ คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ในการเสียภาษีจึงต้องเสียภาษีในนามของห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิ ใช่นิติบุคคลทั้งสี่คนนั้น 

และสำหรับกรณีการเสียภาษีเงินได้จากการขายที่ดินนั้น แม้ตามสัญญาซื้อขายจะได้ระบุชื่อบุคคลเพียงสามคนคือ นาย ก. นาง ข. และนาย ค. โดยบุคคลทั้งสามได้ นำเงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวไปคำนวณเพื่อเสียภาษี เงินได้ในนามของคณะบุคคลทั้งสี่คนแล้วก็ถือได้ว่าเมื่อบุคคลทั้งสี่คนมี เจตนาในการตกลงเข้ากันเพื่อการซื้อขายที่ดินดังกล่าว

และ แม้ตามสัญญาซื้อขายจะได้ระบุชื่อบุคคลเพียงสามคน บุคคลที่สี่จึงถือเป็นตัวการที่ไม่เปิดเผยชื่อ ตามมาตรา 806 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ดังนั้นการเสียภาษีเงินได้สำหรับการขายที่ดินดังกล่าวในนามของคณะบุคคลทั้งสี่คน จึงชอบด้วยมาตรา 56 แห่งประมวลรัษฎากรแล้ว

ที่มา..หนังสือพิมพ์เดลินิวส์ โดยอาจารย์สุเทพ พงษ์พิทักษ์

ภงด.90 กรณีขายคืนกองทุน LTF หรือ RMF

Q.....ผมได้ลงทุนในกองทุนรวมหุ้นระยะยาว (LTF) ไว้ไม่เกิน 15% ของเงินได้ในปีภาษีนั้นเป็นจำนวนเงิน 200,000 บาทตั้งแต่เมื่อปี 2549  และได้ถือหน่วยลงทุนที่ซื้อไว้จนครบ 5 ปีปฏิทิน โดยขายคืนหน่วยลงทุนทั้งหมดในปี 2553  ได้เงินคืนมาเป็นจำนวนเงิน 320,764.89 บาท เท่ากับมีกำไรจากการลงทุน 120,764.89 บาท  ซึ่งเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นภาษีตามกฎหมาย   แต่หนังสือแสดงการขายคืนหน่วยลงทุนในกองทุนรวม LTF ที่ผมได้รับจากบริษัทจัดการกองทุนรวมได้มีข้อความบอกให้ผมต้องนำเงินกำไรที่ได้รับนี้ไปแสดงไว้ในแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีเพื่อยื่นเสียภาษี  ผมไม่เข้าใจว่าจะต้องทำอย่างไรบ้างครับ  และถ้าไม่ทำจะเป็นอะไรไหมครับ

A....คำถามนี้เป็นคำถามที่มีผู้ถามมาทุกครั้งเมื่อเข้าสู่ฤดูกาลที่จะต้องมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี   โดยผมต้องขอเรียนผู้อ่านให้เข้าใจและหมดความกังวลก่อนนะครับว่า ผู้มีเงินได้ที่ขายคืนหน่วยลงทุนไม่ว่าจะเป็นกองทุนรวมหุ้นระยะยาว (LTF) หรือกองทุนรวมเพื่อการเลี้ยงชีพ (RMF)  ซึ่งได้มีการลงทุนครบตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กรมสรรพากรกำหนดไว้แล้ว  หากมีกำไรจากการลงทุนจะได้รับยกเว้นภาษีสำหรับเงินกำไรที่ได้รับนั้น  แต่จุดมุ่งหมายของข้อความในหนังสือแสดงการขายคืนหน่วยลงทุนที่บอกกล่าวไว้นั้น
ก็เพียงต้องการให้ผู้ที่ขายคืนหน่วยลงทุนในกองทุนรวม LTF หรือกองทุนรวม RMF  นำเงินกำไรที่ได้ไปกรอกรายการในแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภ.ง.ด. 90 ประจำปี สำหรับกรณีผู้มีเงินได้กรณีทั่วไป
ซึ่ง ภ.ง.ด. 90 นั้นเป็นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับผู้มีเงินได้ซึ่งมีเงินได้อื่นที่ไม่ใช่เงินได้จากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40 (1) หรือไม่ได้มีเงินได้จากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40 (1)
เพียงประเภทเดียว  โดยกำไรจากการขายหน่วยลงทุนในกองทุนรวม LTF หรือกองทุนรวม RMF นั้นถือว่าเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8)  โดยหากผู้ที่ขายคืนหน่วยลงทุนในกองทุนรวม LTF หรือ กองทุนรวม RMF มีการลงทุนครบตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กรมสรรพากรกำหนดแล้วก็จะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับกำไรที่ได้รับมานั้น  ซึ่ง ภ.ง.ด. 90 นั้นจะมีช่องสำหรับกรอกรายการเงินกำไรที่ได้รับยกเว้นไว้ให้

เพื่อให้เห็นภาพชัดเจนผมจึงขอนำแบบแสดงรายการข้อ 7 ข้อย่อยที่ 4. และ 5. ในรายการเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) ซึ่งอยู่ในหน้า 3 ของ ภ.ง.ด. 90 มาให้ดูว่ามีหน้าตาเป็นอย่างไร  และผู้มีเงินได้จะต้องดำเนินการอย่างไร  สำหรับกรณีของผู้ถามที่มีการลงทุน 200,000 บาท และขายคืนเมื่อครบระยะเวลา 5 ปีปฏิทินได้รับเงินคืน 320,764.89 บาท ซึ่งมีกำไร 120,764.89 บาท  ในการกรอกรายการก็จะกรอกรายการในข้อย่อยที่ 5. ว่ามี “เงินค่าขายหน่วยลงทุนคืนให้กองทุนรวมหุ้นระยะยาว” จำนวน 320,764.89 “หัก ราคาทุน” 200,000.00 แล้วทำเครื่องหมายในช่อง “o ยกเว้น” ของ “เงินส่วนต่างกรณี ราคาขายมากกว่าราคาทุน” และกรอกจำนวนเงินกำไร 120,764.89 ไว้ในบรรทัดเดียวกันนั้น  ก็เป็นอันเสร็จสิ้น  โดย
ในส่วนของจำนวน "รวม" ถึง “ยกไปรวมใน ข้อ 10 1.” นั้น ก็ไม่ต้องนำกำไร 120,764.89 ไปรวมกับจำนวนอื่นๆ (ถ้ามี) ครับ

แต่หากเป็นกรณีที่ขายคืนโดยปฏิบัติไม่เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กรมสรรพากรกำหนด  ก็ให้ทำเครื่องหมายในช่อง “o ไม่ยกเว้น” ของ “เงินส่วนต่างกรณีราคาขายมากกว่าราคาทุน” และกรอกจำนวนเงินกำไรไว้ในบรรทัดเดียวกันนั้น  แล้วให้นำกำไรนั้นไปรวมกับจำนวนอื่นๆ (ถ้ามี) แล้วกรอกจำนวนรวมในบรรทัด "รวม" ถึง “ยกไปรวมใน ข้อ 10 1.” ด้วย   สำหรับกรณีเงินกำไรที่ได้จากกองทุน RMF ก็จะมีลักษณะในการกรอกรายการในแบบ ภ.ง.ด. 90 ข้อ 7 เช่นเดียวกัน โดยอยู่ในข้อย่อยที่ 4. ครับ

ประโยชน์ของการแจ้งกำไรจากการลงทุนในกองทุน LTF หรือ RMF ในรายการของแบบ ภ.ง.ด. 90 นั้น  นอกจากจะมีไว้เพื่อการตรวจสอบของกรมสรรพากรแล้ว  ผู้มีเงินได้ยังจะสามารถนำเงินกำไรจากการลงทุนในกองทุนรวม LTF หรือ RMF ที่แจ้งนั้นไปคำนวณรวมเป็นฐานเงินได้สำหรับซื้อกองทุนรวม LTF และ RMF ใหม่ในปีที่ขายคืนนั้นได้อีกด้วยครับ

กรณีที่มีกำไรและได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นั้นหากจะไม่ดำเนินการกรอกรายการตามที่กล่าวแล้วในข้างต้นจะมีผลอย่างไรนั้น  คงจะตอบได้ว่าไม่มีผลกระทบให้มีการเปลี่ยนแปลงในด้านภาษีที่จะต้องจ่ายแต่อย่างใดครับ  แต่ปัจจุบันเท่าที่ทราบกรมสรรพากรจะติดต่อเรียกให้ผู้มีเงินได้ไปดำเนินการแก้ไขการยื่นแบบให้ถูกต้อง  ซึ่งจะทำให้ผู้มีเงินได้ต้องเสียเวลาไปดำเนินการเท่านั้น 

ส่วนกรณีถ้ามีกำไรแต่ไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้แล้วไม่กรอกรายการให้ถูกต้อง  นอกจากจะเสียเวลาแล้ว  ผู้มีเงินก็อาจจะต้องเสียภาษีพร้อมเงินเพิ่มและเบี้ยปรับได้  ตามแต่กรณีหากคำนวณแล้วมีภาษีในจำนวนที่สูงกว่าเดิมที่เคยได้ยื่นแบบไว้   ทั้งนี้ ผู้มีเงินได้อาจจะสงสัยว่ากรมสรรพากรจะรู้ได้อย่างไรว่าผู้มีเงินได้มีการขายคืนหน่วยลงทุนในกองทุนรวม LTF หรือกองทุนรวม RMF แล้วมีกำไรหรือขาดทุน  ผมขอเรียนเพื่อทราบว่า กรมสรรพากรได้มีหนังสือขอให้บริษัทหลักทรัพย์จัดการกองทุนรวมทุกแห่งนำส่งรายการของการซื้อขายกองทุนรวม LTF และกองทุนรวม RMF ไปยังกรมสรรพากรทุกปี

ดังนั้น หากกรมสรรพากรทำการตรวจสอบจากข้อมูลตามที่มีการส่งให้นั้น  กรมสรรพากรจะทราบว่าผู้มีเงินได้รายใดมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ในส่วนของการขายคืนกองทุนรวม LTF และกองทุนรวม RMF ไว้อย่างไม่ถูกต้องได้ครับ

ที่มา..bangkokbiznews.com

ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับการลงทุนใน LTF

ให้ซื้อเมื่อเห็นว่าราคาต่ำและขายเมื่อเห็นว่าราคาสูง  โดยไม่ต้องสนใจนำส่วนที่ซื้อไปยื่นขอลดหย่อนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี  อยากทราบว่าทำได้จริงหรือไม่ แล้วมีผลอย่างไรเกี่ยวกับภาษีบ้างหรือไม่ รบกวนขอคำอธิบายด้วยค่ะ

A....การลงทุนในกองทุนรวมหุ้นระยะยาว (LTF) รวมถึงกองทุนรวมเพื่อการเลี้ยงชีพ (RMF) นั้น  ไม่ได้มีข้อห้ามในการที่ผู้มีเงินได้ซึ่งมีการลงทุนเฉพาะส่วนที่เป็นไปตามจำนวนที่มีสิทธิ์ลงทุนเพื่อนำไปหักลดหย่อนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี เช่น กรณีของ LTF คือไม่เกิน 15% ของเงินได้ทั้งหมดประจำปีภาษีนั้น   แล้วผู้มีเงินได้จะไม่ใช้สิทธิ์นั้นในการหักลดหย่อนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีครับ   ซึ่งการไม่ใช้สิทธิ์ในลักษณะนี้ จะทำให้ผู้มีเงินได้ไม่มีภาระใดๆ ที่จะต้องนำเงินภาษีที่เคยหักลดหย่อนจากการลงทุนใน LTF หรือ RMF คืนให้กับกรมสรรพากรเมื่อมีการปฏิบัติผิดเงื่อนไขการลงทุนครับ  ทั้งนี้ รวมถึงเงินเพิ่มที่จะเกิดจากส่วนที่มีการใช้สิทธิ์หักลดหย่อนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีสำหรับการลงทุนใน LTF หรือเงินเพิ่มที่จะเกิดจากการชำระคืนภาษีที่เคยหักลดหย่อนย้อนหลังไม่เกิน 5 ปีปฏิทินไม่ทันภายในเดือนมีนาคมของปีถัดจากปีที่มีการปฏิบัติผิดเงื่อนไขการลงทุนสำหรับการลงทุนใน RMF เหมือนการนำไปใช้สิทธิ์ด้วยครับ

อย่างไรก็ดี ผมขอทำความเข้าใจและเรียนให้ผู้อ่านทราบเสียก่อนว่า ตามความใน (32) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ. 2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร มาตรา 42 (17) ซึ่งได้แก้ไขเพิ่มเติมโดยกฎกระทรวง ฉบับที่ 246 (พ.ศ. 2547) กำหนดให้เงินได้จากการขายหน่วยลงทุนในกองทุนรวมที่จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายว่าด้วยหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์  แต่ไม่รวมถึงเงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่ได้รับเนื่องจากการขายหน่วยลงทุนคืนให้แก่ RMF หรือ LTF ครับ 

ซึ่งหลังจากความใน (32) แล้วจึงมาดูความใน (66) กับ (67) สำหรับ LTF  และ (56) กับ (65) สำหรับ RMF ที่กำหนดให้เงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่ได้รับเนื่องจากการขายหน่วยลงทุนคืนให้แก่ LTF และ RMF ตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดเท่านั้นที่จะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี  สรุปคือ หากผู้มีเงินได้ขายคืนหน่วยลงทุนในกองทุนรวมแล้วมีกำไร  กำไรที่เกิดจากการลงทุนในกองทุนรวมนั้นได้รับยกเว้นภาษี  เว้นแต่กำไรที่เกิดจากการลงทุนนั้นเป็น RMF หรือ LTF จะไม่ได้รับยกเว้นภาษีถ้าไม่ได้เป็นการลงทุนตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด เช่น กรณีของ LTF คือ กำไรที่เกิดจากการลงทุนเฉพาะที่มาจากส่วนที่ลงทุนไว้ตามสิทธิ์ที่ได้รับยกเว้นภาษี และถือครอง LTF ไว้ไม่น้อยกว่า 5 ปีปฏิทิน ครับ

ดังนั้น กรณีผู้มีเงินได้ซื้อๆ ขายๆ LTF เพื่อเก็งกำไรระยะสั้นๆ คือ มีการถือครอง LTF น้อยกว่า 5 ปีปฏิทิน  ผู้มีเงินได้จะมีภาระและหน้าที่ที่จะต้องนำเงินกำไรที่ได้นั้นไปรวมกับเงินได้อื่นๆ เพื่อเสียภาษีประจำปีด้วย  ซึ่งหากผู้มีเงินได้ไม่ดำเนินการตามที่กรมสรรพากรกำหนดก็อาจจะทำให้ผู้มีเงินได้มีภาระในเรื่องเงินเพิ่มและเบี้ยปรับได้ แล้วแต่กรณีครับ   แต่ถ้าการซื้อขาย LTF ที่มีการถือครองมาเป็นระยะเวลาไม่น้อยกว่า 5 ปีปฏิทิน  แม้ผู้มีเงินได้จะไม่ได้นำเงินค่าซื้อในจำนวนที่ไม่เกินกว่าสิทธิ์ คือ ไม่เกิน 15% ของเงินได้ไปใช้สิทธิ์หักลดหย่อนภาษีเงินได้ประจำปีไว้  แล้วมีกำไรจากการลงทุน  เงินกำไรที่ได้นั้นก็จะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเช่นเดียวกันกับกรณีใช้สิทธิ์ครับ  ทั้งนี้ ไม่รวมถึงกรณีของส่วนที่มีการซื้อเกินจำนวนที่มีสิทธิ์ คือ เกินกว่า 15% ของเงินได้  ถึงจะถือครอง LTF ไว้เป็นระยะเวลานานเท่าไร  เมื่อมีการขายคืน LTF แล้วมีกำไรก็จะต้องนำกำไรที่ได้ไปรวมกับเงินได้อื่นๆ เพื่อเสียภาษีประจำปีเสมอนะครับ

ผู้มีเงินได้จึงต้องพิจารณาให้ดีด้วยว่า หากจะเก็งกำไรระยะสั้นใน LTF นั้นจะมีภาระและหน้าที่ในการเสียภาษีกำไรที่เกิดขึ้นในแต่ละครั้งที่ลงทุนตามฐานภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของผู้มีเงินได้ คือ ไม่สามารถเอากำไรทั้งหมดมาหักกลบกับขาดทุนทั้งหมดเพื่อคำนวณภาษีได้  แล้วนำผลตอบแทนสุทธิที่จะได้รับเทียบกับอัตราผลตอบแทนจากการลงทุนในกองทุนรวมตราสารแห่งทุนทั่วไปที่นโยบายการลงทุนเหมือนๆ กันแต่ไม่ได้เป็น LTF ที่ไม่มีภาระและหน้าที่ในการเสียภาษีกำไรที่เกิดจากการลงทุนว่าอย่างไรจะดีกว่ากันครับ

ที่มา..bangkokbiznews.com

การจัดทำใบกำกับภาษีแบบเต็มรูป

1.   ผู้ประกอบการจดทะเบียนโดยทั่วไป มีหน้าที่ต้องออกใบกำกับภาษีแบบเต็มรูป ให้แก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการ ซึ่งใบกำกับภาษีแบบเต็มรูปจะต้องมีรายการอย่างน้อยดังต่อไปนี้ (มาตรา 86/4)

          (1)   คำว่า "ใบกำกับภาษี"

          (2)   เลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากรของผู้ขายสินค้าหรือให้บริการ

          (3)   ชื่อ ที่อยู่ ของผู้ขายสินค้าหรือให้บริการ

          (4)   ชื่อ ที่อยู่ ของผู้ซื้อสินค้าหรือรับบริการ

          (5)   หมายเลขลำดับของใบกำกับภาษีและหมายเลขลำดับของเล่ม (ถ้ามี)

          (6)   วัน เดือน ปี ที่ออกใบกำกับภาษี

          (7)   ชื่อ ชนิด ประเภท ปริมาณและมูลค่าของสินค้าหรือของบริการ

          (8)   จำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มที่คำนวณจากมูลค่าของสินค้าหรือของบริการ โดยให้แยกออกจากมูลค่าของสินค้าหรือของบริการให้ชัดแจ้ง

         กรณีที่มีการขายสินค้าเป็นเงินเชื่อ และผู้ประกอบการจดทะเบียนได้ออกใบกำกับภาษี / ใบส่งของ อยู่ในฉบับเดียวกัน โดยส่งมอบสำเนาใบกำกับภาษี / ใบส่งของให้กับผู้ซื้อพร้อมกับการส่งมอบสินค้า ส่วนต้นฉบับของใบกำกับภาษี / ใบส่งของ จะส่งมอบให้กับผู้ซื้อต่อเมื่อได้รับชำระราคาค่าสินค้า กรณีนี้ถือว่ามิได้ปฏิบัติให้ถูกต้องตามกฎหมาย ซึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนต้องส่งมอบต้นฉบับของใบกำกับภาษี (เอกสารฉบับแรก) ให้กับผู้ซื้อเมื่อมีการส่งมอบสินค้า

         สำเนาใบกำกับภาษี/ใบส่งของที่ผู้ซื้อได้รับ ผู้ซื้อจะนำไปใช้เป็นหลักฐานในการขอหักภาษีซื้อไม่ได้

         ในทางปฏิบัติ หากผู้ประกอบการต้องการเก็บต้นฉบับใบส่งของไว้เพื่อเป็นหลักฐานในการฟ้องคดีกรณีผู้ซื้อไม่ชำระราคาค่าสินค้า ผู้ประกอบการควรออกใบกำกับภาษีแยกต่างหากจากใบส่งของและส่งมอบต้นฉบับใบกำกับภาษี พร้อมทั้งสำเนาใบส่งของให้กับผู้ซื้อเมื่อมีการส่งมอบสินค้า โดยเก็บต้นฉบับใบส่งของไว้เพื่อเป็นหลักประกันในการชำระหนี้ หรือเพื่อความสะดวก ผู้ประกอบการอาจออกใบกำกับภาษีและใบส่งของอยู่ในเอกสารชุดเดียวกัน โดยถือปฏิบัติตามข้อกำหนดเกี่ยวกับการออกใบกำกับภาษีแบบเป็นชุด ก็ได้

       2.   ใบกำกับภาษีที่มีลักษณะเป็นแบบเอกสารออกเป็นชุด ในกรณีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีความประสงค์จะออกใบกำกับภาษีแบบเต็มรูปรวมกับเอกสารการค้าอื่น เช่น ใบเสร็จรับเงิน ใบส่งของ ใบแจ้งหนี้ ซึ่งมีจำนวนหลายฉบับในชุดเดียวกัน และใบกำกับภาษีไม่ใช่เอกสารฉบับแรก ให้ปฏิบัติดังต่อไปนี้

          (1)   ในเอกสารฉบับแรกของเอกสารชุดดังกล่าว หรือในเอกสารฉบับอื่นที่มิใช่ฉบับแรก แต่เป็นต้นฉบับของเอกสารฉบับอื่นใดก็ตาม ซึ่งมิใช่ฉบับที่เป็นใบกำกับภาษี จะต้องมีข้อความว่า "ไม่ใช่ใบกำกับภาษี" ไว้ในเอกสารฉบับนั้นด้วย

          (2)   ในเอกสารทุกฉบับของเอกสารชุดดังกล่าว จะต้องมีข้อความว่า "เอกสารออกเป็นชุด" ไว้ด้วย

          (3)   ในเอกสารฉบับที่ถือว่าเป็นสำเนาของเอกสารฉบับอื่นจะต้องมีข้อความว่า "สำเนา" ไว้ทุกฉบับ

         ข้อความตาม (1) ถึง (3) ดังกล่าวข้างต้น จะต้องตีพิมพ์ขึ้นหรือจัดทำขึ้นด้วยระบบคอมพิวเตอร์ ในกรณีจัดทำใบกำกับภาษีขึ้นด้วยระบบคอมพิวเตอร์ทั้งฉบับ จะประทับด้วยตรายาง เขียนด้วยหมึก พิมพ์ดีด หรือกระทำให้ปรากฏขึ้นด้วยวิธีการอื่นในลักษณะทำนองเดียวกันไม่ได้

       3.   กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง และสถานประกอบการที่มิใช่สำนักงานใหญ่ได้นำใบกำกับภาษีของสถานประกอบการที่เป็นสำนักงานใหญ่ไปส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการทุกครั้งที่มีการขายสินค้าหรือการให้บริการ จะต้องมีข้อความว่า "สาขาที่ออกใบกำกับคือ….." ไว้ในใบกำกับภาษีดังกล่าว โดยข้อความดังกล่าวจะตีพิมพ์ จัดทำขึ้นด้วยระบบคอมพิวเตอร์ ประทับด้วยตรายางเขียนด้วยหมึก พิมพ์ดีด หรือทำให้ปรากฏขึ้นด้วย วิธีการอื่นใดในลักษณะทำนองเดียวกันก็ได้

       4.   กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียน ซึ่งประกอบกิจการสถานบริการน้ำมัน ได้ขายน้ำมันเชื้อเพลิงหรือได้ขายสินค้าหรือบริการที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับรถยนต์ ที่ต้องจดทะเบียนตามกฎหมายว่าด้วยรถยนต์ จะต้องระบุ "เลขทะเบียนรถยนต์" ไว้ในใบกำกับภาษี โดยข้อความดังกล่าวจะตีพิมพ์ จัดทำขึ้นด้วยระบบคอมพิวเตอร์ ประทับด้วยตรายาง เขียนด้วยหมึก พิมพ์ดีด หรือทำให้ปรากฏขึ้นด้วย วิธีการอื่นใดในลักษณะทำนองเดียวกันก็ได้

       5.   กรณีของการฝากขายสินค้าตามสัญญาการตั้งตัวแทนเพื่อขายสินค้า ซึ่งตัวการและตัวแทนเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่เสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 หรือร้อยละ 0 และทำสัญญาตั้งตัวแทนเพื่อขายสินค้า โดยตัวการได้ส่งมอบสัญญาให้แก่เจ้าพนักงานสรรพากรภายใน 15 วันนับแต่วันทำสัญญาตั้งตัวแทน เมื่อตัวแทนได้ขายสินค้าให้กับผู้ซื้อ ตัวแทนต้องออกใบกำกับภาษีแบบเต็มรูปในนามของตัวการ โดยตัวแทนต้องระบุชื่อ ที่อยู่และเลขประจำตัวผู้เสียภาษีอากรของตัวแทนด้วย

       6.   กรณีได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากร ให้ออกใบกำกับภาษีเป็นหน่วยเงินตราต่างประเทศ จะต้องระบุอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทยไว้ในใบกำกับภาษี โดยอัตราแลกเปลี่ยนดังกล่าว จะต้องตีพิมพ์ จัดทำขึ้นด้วยระบบคอมพิวเตอร์ ประทับด้วยตรายาง เขียนด้วยหมึก พิมพ์ดีด หรือวิธีการอื่นใดในลักษณะทำนองเดียวกันก็ได้ (อัตราแลกเปลี่ยน ให้ใช้อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราตามหลักเกณฑ์ตามมาตรา 79/4 แห่งประมวลรัษฎากร ในกรณีที่ไม่สามารถคำนวณอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทยตามหลักเกณฑ์ดังกล่าวได้ ให้ใช้อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราตามมาตรา 9 แห่งประมวลรัษฎากร

ภาระภาษีจากการโอนเงินไปต่างประเทศ กับ ภงด.54 และ ภพ.36

ค่านายหน้ากรณีผู้รับเป็นนิติบุคคล
สำหรับค่านายหน้าทางด้านผู้มีเงินได้เป็นนิติบุคคล ไม่ค่อยมีปัญหานัก เพราะถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) เพียงกรณีเดียว

รับค่านายหน้าจากต่างประเทศต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่
โดยปกติ ค่านายหน้าเป็นกิจกรรมที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ถ้าผู้รับมีรายได้เกิน 1.8 ล้านบาทต่อปี อยู่ในบังคับต้องจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ยกเว้นกรณีค่านายหน้าที่ได้รับจากต่างประเทศ ที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ก็คือตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม ฉบับที่ 40 ข้อ 2 (3) “มูลค่าของการให้บริการเนื่องจากการเป็นนายหน้าตัวแทนให้แก่ผู้ประกอบการใน ต่างประเทศ ทั้งนี้เฉพาะในกรณีที่ผู้ประกอบการในต่างประเทศดังกล่าวขายสินค้า หรือให้บริการกับผู้ซื้อหรือผู้รับบริการในต่างประเทศด้วยกัน”

ค่านายหน้าที่ได้รับจากต่างประเทศที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เช่น บริษัทเป็นนายหน้าขายสินค้าให้กับบริษัทในประเทศสิงคโปร์ และบริษัทในสิงค์โปร์ได้ขายสินค้าให้กับบริษัทในประเทศเวียดนาม บริษัทจะได้รับยกเว้นไม่ต้องนำค่านายหน้าที่ได้รับดังกล่าวมารวมคำนวณภาษี มูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 79(4) แห่งประมวลรัษฎากร และข้อ 2 (3) แห่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม ฉบับที่ 40 (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0802/พ.1564 ลว.29 มกราคม 2539)

ตัวอย่างค่านายหน้ารับจากต่างประเทศที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เช่น กรณีที่บริษัทฯ เป็นผู้ทำการติดต่อในการซื้อขายสินค้าระหว่างผู้ซื้อในประเทศกับบริษัทผู้ ขายในต่างประเทศ ทำให้บริษัทในต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ ถือว่า บริษัทฯ เป็นนายหน้าขายสินค้าของบริษัทในต่างประเทศ บริษัทฯ จึงมีหน้าที่นำค่านายหน้าที่ได้รับจากบริษัทในต่างประเทศมารวมคำนวณเพื่อ เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร
โดยเสียภาษีใน อัตราร้อยละ 30 จากกำไรสุทธิ และเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร โดยเสียภาษีในอัตราร้อยละ 7.0 ตามมาตรา 80 แห่งประมวลรัษฎากร (หนังสือตอบกรมสรรพากรที่ กค 0811/พ.09658 ลว. 14 กันยายน 2542 http://www.rd.go.th/publish/23724.0.html )
สิ่งที่ควรจะต้องระวังในการรับค่านายหน้าจากต่างประเทศก็คือ กรณีเป็นนายหน้าตัวแทนให้กับบริษัทต่างประเทศเพื่อขายสินค้าให้ลูกค้าใน ประเทศไทย ต้องดูด้วยว่าบริษัทผู้รับค่านายหน้าเข้าข่ายเป็นลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนให้ กับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ ตามมาตรา 76 ทวิหรือไม่ ถ้าเข้าข่ายเป็นตัวแทนของนิติบุคคลต่างประเทศตามมาตรา 76 ทวิ ก็จะต้องมีหน้าที่ยื่นแบบเสียภาษีแทนนิติบุคคลต่างประเทศ อีกทั้งยังมีภาระต้องยื่นแบบนำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 70 ทวิ การจ่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยอีกด้วย แม้ว่าบริษัท จะเพียงแต่รับค่านายหน้าจากการขายสินค้าหรือบริการ โดยไม่ได้มีส่วนในการรับ จ่ายเงินค่าสินค้าหรือบริการนั้นแต่อย่างใด กรณีนี้ได้มีคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3935/2548 วินิจฉัยเอาไว้แล้ว

---

การหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับการจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลนั้นมีอยู่ 2 กรณีคือ
มาตรา 3 เตรส ซึ่งคำสั่งทป.4/2528 ข้อ 3/1 กำหนดให้ผู้จ่ายที่เป็นนิติบุคคลหักภาษี ณ ที่จ่าย ในอัตราดังนี้
1. ผู้รับเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ประกอบกิจการในประเทศไทย หักในอัตรา 3%
2. ผู้รับเป็นมูลนิธิหรือสมาคม (แต่ไม่ใช่มูลนิธิหรือสมาคมที่เข้าข่ายเป็นองค์การสาธารณกุศลตามประกาศรัฐมนตรีฯ) หักในอัตรา 10%

มาตรา 70 ผู้จ่ายไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล จ่ายค่านายหน้าให้กับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศที่ไม่ได้ประกอบกิจการในประเทศไทย หักในอัตรา 15% ยกเว้นการจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลต่างประเทศที่เป็นประเทศที่มี อนุสัญญาภาษีซ้อนกับไทย ค่านายหน้าที่ได้รับจะเข้าข่ายเป็นกำไรจากธุรกิจ หากนิติบุคคลต่างประเทศนั้นไม่มีสถานประกอบการถาวรในไทย ประเทศไทยในฐานะประเทศแหล่งเงินได้จะไม่มีสิทธิจัดเก็บภาษีเงินได้กับ นิติบุคคลต่างประเทศนั้นได้ การจ่ายเงินค่านายหน้าดังกล่าวจึงไม่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย

การนำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย
1. ถ้าเป็นการหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส จะนำส่งด้วยแบบ ภงด.53
2. ถ้าเป็นการหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 70 จะนำส่งด้วยแบบ ภงด.54

ที่เห็นจะเป็นปัญหากันบ่อย ๆ ก็คือนักบัญชีบ้านเรามักยึดเลข 3 คือเลขประจำชีวิต อะไรที่ไม่แน่ใจ ให้หักภาษี ณ ที่จ่ายในอัตรา 3% ไว้ก่อน การจ่ายค่านายหน้าก็เลยหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ในอัตรา 3% ทุกกรณีโดยไม่ได้ดูว่าจ่ายให้ให้ใคร ปัญหาจึงอยู่ที่ถ้าหักน้อยกว่าที่กฎหมายกำหนด ก็อาจถูกสรรพากรให้ไปยื่นภาษีเพิ่มเติมพร้อมกับเงินเพิ่ม เช่น ถ้าไปจ่ายค่านายหน้าให้สมาคมฯ ซึ่งคำสั่งทป.4/2528 ข้อ 3/1 ให้หักในอัตรา 10% แต่ไปหักในอัตรา 3% เท่ากับนำส่งภาษีขาดไป 7% หรือกรณีจ่ายค่านายหน้าให้บุคคลธรรมดาที่เข้าข่ายเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) ถ้าจ่ายค่านายหน้าไปเพียง 100,000 ไม่จำเป็นต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย แต่ไปหักไว้ในอัตรา 3% คือ 3,000 ถือว่าหักโดยไม่มีหน้าที่ต้องหัก จะไม่มีผลต้องรับผิดต่อสรรพากร แต่กลายเป็นว่าผู้รับค่านายหน้าต้องถูกหักภาษีไปทั้งที่ไม่จำเป็นต้องถูกหัก แต่ถ้าข้อเท็จจริงเปลี่ยนเป็นว่าจ่ายค่านายหน้าไป 300,000 ซึ่งบริษัทควรจะต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน 11,000 (เงินได้ 300,000 หักค่าใช้จ่าย 60,000 และลดหย่อนส่วนตัว 30,000 คงเหลือเงินได้สุทธิ 210,000 เงินได้สุทธิ 100,000 บาทแรกยกเว้นภาษี ที่เหลือ 110,000 x 10%) ถ้าไปหักไว้ในอัตรา 3% คือ 300,000 x 3% = 9,000 เท่ากับนำส่งภาษีต่ำไป 2,000 บาท สรรพากรอาจให้ผู้จ่ายเงินต้องนำส่งภาษีส่วนที่นำส่งขาดไปพร้อมเงินเพิ่มได้

การจ่ายค่านายหน้าไปต่างประเทศกับการยื่นแบบภพ.36
การยื่นแบบภพ.36 จะเกิดขึ้นได้ใน 2 กรณี คือ
1. กิจการจ่ายเงินให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศ และผู้ประกอบการต่างประเทศนั้นเข้ามาให้บริการในไทยเป็นการชั่วคราว โดยไม่ได้จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม (ดูมาตรา 83/6 (1)) เช่น บริษัท ก. จำกัด จ้างบริษัทในต่างประเทศเข้ามาตรวจสอบขั้นตอนการทำงานของห้องแล็บของบริษัท ซึ่งอยู่ในประเทศไทย โดยบริษัทในต่างประเทศส่งพนักงานเข้ามาดำเนินการในไทย ถือว่าผู้ประกอบการในต่างประเทศเข้ามาให้บริการในไทย บริษัท ฯ จ่ายค่าซ่อมเครื่องจักรดังกล่าว มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภพ.36) (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811/610 ลว. 25 มกราคม 2544 )
2. กิจการจ่ายเงินให้กับผู้ประกอบการในต่างประเทศ และผู้ประกอบการนั้นได้ให้บริการในต่างประเทศแต่ได้มีการใช้บริการนั้นใน ประเทศไทย (ดูมาตรา 83/6 (2)) เช่น บริษัท ก. จำกัดส่งเครื่องจักรไปซ่อมในต่างประเทศ เมื่อบริษัทในต่างประเทศซ่อมเสร็จเรียบร้อยแล้วได้ส่งกลับมาให้บริษัทฯ ใช้ในประเทศไทย ถือเป็นการให้บริการในต่างประเทศและได้มีการใช้บริการนั้นในไทย บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องยื่นแบบนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภพ.36) (คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.104/2544 ข้อ 6 ตัวอย่าง (1))

---

การจ่ายค่านายหน้าไปต่างประเทศต้องยื่น ภงด.54 และภพ.36 ทุกครั้งหรือไม่ ?
การ จะยื่นแบบ ภงด.54 หรือไม่ขึ้นอยู่กับว่าบริษัทมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายหรือไม่ ถ้าเป็นการจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลต่างประเทศที่ไม่มีอนุสัญญาภาษี ซ้อนกับไทย ผู้จ่ายมีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 70 ก็ต้องมีการนำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายด้วยแบบ ภงด.54 แต่ถ้าเป็นการจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลต่างประเทศที่มีอนุสัญญาภาษี ซ้อนกับไทย และนิติบุคคลนั้นไม่มีสถานประกอบการถาวร ค่านายหน้าที่ได้รับเข้าข่ายเป็นกำไรจากธุรกิจ จึงไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และไม่ต้องยื่นแบบ ภงด.54
สำหรับการยื่น ภพ.36 ก็ต้องดูว่าเข้าข่ายเป็นการให้บริการในต่างประเทศและมีการใช้บริการนั้นใน ประเทศหรือไม่ ถ้าเข้าข่ายก็ต้องยื่นแบบ ภพ.36 ถ้าไม่เข้าข่ายก็ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นแบบ ภพ.36
ถ้าจะสรุปการยื่นแบบ ภงด.54 และ ภพ.36 สำหรับการจ่ายค่านายหน้าไปต่างประเทศ จะแบ่งออกได้เป็น 4 กรณี คือ
1. กรณีต้องยื่นทั้งแบบ ภงด.54 และ ภพ.36 จะเป็นกรณีจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลต่างประเทศซึ่งไม่มีอนุสัญญาภาษี ซ้อนกับไทย และค่านายหน้านั้นเข้าข่ายเป็นการให้บริการในต่างประเทศ แต่ได้มีการใช้บริการในประเทศ เช่น บริษัทจ่ายค่านายหน้าให้นิติบุคคลในประเทศพม่า เนื่องจากบริษัทในประเทศพม่าติดต่อแนะนำให้บริษัทในประเทศไทยขายสินค้าให้ กับลูกค้าภายในประเทศไทย เวลาจ่ายเงินค่านายหน้าต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 70 และต้องนำส่งภาษมูลค่าเพิ่ม (ภพ.36) ด้วย
2. กรณีต้องยื่นแบบ ภงด.54 แต่ไม่ต้องยื่นแบบ ภพ.36 จะเป็นกรณีจ่ายค่านายหน้าให้กับนิติบุคคลต่างประเทศซึ่งไม่มีอนุสัญญาภาษี ซ้อนกับไทย และค่านายหน้านั้นจัดเป็นการให้บริการที่ทำในต่างประเทศ และไม่ได้มีการใช้บริการในประเทศ เช่น บริษัท จ้างบริษัทในประเทศไต้หวัน ให้เป็นนายหน้าติดต่อหาลูกค้าในประเทศไต้หวัน เวลาจ่ายเงินค่านายหน้าต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ด้วยแบบ ภงด.54 แต่ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นแบบนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภพ.36)
3. กรณีต้องไม่ยื่น ภงด.54 แต่ต้องยื่นภพ.36 เป็นกรณีบริษัทจ่ายค่านายหน้าให้นิติบุคคลต่างประเทศซึ่งมีอนุสัญญาภาษีซ้อน กับไทย และนิติบุคคลต่างประเทศนั้นไม่มีสถานประกอบการถาวรในไทยด้วย แต่ค่านายหน้านั้นเข้าข่ายเป็นการให้บริการในต่างประเทศและได้มีการใช้ บริการนั้นในประเทศ เช่น บริษัทฯ ได้รับการแนะนำจากบริษัทในประเทศญี่ปุ่น ซึ่งไม่มีสถานประกอบการหรือตัวแทนในประเทศไทย โดยทางโทรศัพท์หรือโทรสาร ให้ติดต่อขายสินค้าให้กับลูกค้าซึ่งเป็นบริษัทในประเทศไทย การจ่ายเงินค่านายหน้าดังกล่าวไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายแต่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6 (ภพ.36) (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811 (กม)/พ.2168 ลว.25 ธันวาคม 2541 http://www.rd.go.th/publish/23304.0.html)
4. กรณีไม่ต้องยื่นทั้ง ภงด.54 และภพ.36 จะเป็นกรณีจ่ายค่านายหน้าให้นิติบุคคลต่างประเทศซึ่งมีอนุสัญญาภาษีซ้อนกับ ไทย และนิติบุคคลต่างประเทศนั้นไม่มีสถานประกอบการถาวรในไทยด้วย และค่านายหน้าที่นิติบุคคลต่างประเทศได้รับไม่เข้าข่ายเป็นการให้บริการใน ต่างประเทศและใช้บริการนั้นในประเทศ เช่น บริษัทเป็นผู้นำเข้าสินค้าจากประเทศสาธารณรัฐเกาหลี ได้จ่ายค่านายหน้าเพื่อเป็นค่าบริการในการจัดหาสินค้าและค่าตรวจสอบ (Q.C.) ให้กับบริษัทในประเทศสาธารณรัฐเกาหลี ซึ่งไม่มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย การจ่ายเงินค่านายหน้าดังกล่าวไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายและไม่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/6 (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/1552 ลว.23 กุมภาพันธ์ 2549 http://www.rd.go.th/publish/30945.0.html

---

แบบ ภ.พ.36 ผู้มีหน้าที่นำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม 3 ประเภท คือ
ส่วนที่ 1 ได้แก่ ผู้จ่ายเงินซึ่งจ่ายค่าซื้อสินค้าหรือค่าบริการให้ ผู้ประกอบการที่เข้ามาประกอบกิจการในราชอาณาจักรเป็นการชั่วคราวฯ หรือให้แก่ผู้ประกอบการที่ได้ให้บริการในต่างประเทศ หรือให้แก่ผู้ประกอบการอื่นที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา
ส่วนที่ 2 ได้แก่ ผู้รับรับโอนสินค้า หรือรับโอนสิทธิในบริการที่ได้เสียภาษีในอัตราร้อยละ 0
ส่วนที่ 3 ได้แก่ ผู้ขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ประกอบการจดทะเบียนหรือส่วนราชการขายทรัพย์สินของผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ถูกยึดมาตามกฏหมายโดยวิธีอื่นนอกจากการขายทอดตลาด

---

การให้ทุนการศึกษาแก่พนักงาน ภาษีที่เกี่ยวข้อง

สรุปประเด็นที่กรมสรรพากรได้ตอบข้อหารือ มีดังนี้ ครับ

1. กรณีบริษัทฯ ได้มอบทุนการศึกษาระดับปริญญาโทแก่พนักงานของบริษัทฯ เพื่อศึกษาต่อที่มหาวิทยาลัยในประเทศญี่ปุ่น หากค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นประโยชน์แก่การดำเนินงานของบริษัทฯ บริษัทฯ มีสิทธินำมาเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ได้ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร

2. กรณีที่บริษัทฯ มีสิทธิหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวน 2 เท่า ของค่าใช้จ่ายนั้น ต้องเป็นการส่งลูกจ้างเข้ารับการศึกษาหรือฝึก อบรมในสถานศึกษาที่ทางราชการของประเทศไทยจัดตั้งขึ้น หรือโรงเรียนเอกชน หรือสถาบันอุดมศึกษาเอกชน หรือสถานฝึกอบรมฝีมือแรงงานเฉพาะที่มีฐานะเป็นมูลนิธิ สมาคม บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยหรือนิติบุคคลอื่นที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายเฉพาะ
และ การให้บริการการศึกษาหรือฝึกอบรมต้องเป็นการศึกษาหรือฝึกอบรมในประเทศไทย เพื่อพัฒนาคุณภาพ ความรู้ความสามารถ ทักษะ ฝีมือของลูกจ้างให้สูงขึ้น

3. กรณีหากบริษัทฯ จ่ายค่าใช้จ่ายในการส่งพนักงานไปศึกษาต่อดังกล่าวเป็นประโยชน์แก่การดำเนิน งานของบริษัทฯ ไม่ถือเป็นประโยชน์เพิ่มของพนักงานผู้ได้รับทุน

ข้อหารือตามหนังสือเลขที่ : กค 0706(กม.06)/1568

วันที่ : 30 พฤษภาคม 2550

เรื่อง : ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา และภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการให้ทุนการศึกษาแก่พนักงาน

ข้อกฎหมาย : มาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร

ข้อหารือ
บริษัทฯ ประกอบกิจการผลิตเสื้อผ้าสำเร็จรูปและผลิตเครื่องหนัง บริษัทฯ ได้มอบทุนการศึกษาระดับปริญญาโทแก่พนักงานของบริษัทฯ เพื่อศึกษาต่อที่มหาวิทยาลัยในประเทศญี่ปุ่นเป็นหลักสูตรที่เกี่ยวกับระบบการผลิตสมัยใหม่ ซึ่งจะก่อให้เกิดประโยชน์ในการทำงานสำหรับรองรับระบบในอนาคต ระยะเวลาของหลักสูตร 2 ปี หลังจากจบการศึกษาแล้ว ผู้ได้รับทุนต้องทำงานให้บริษัทฯ เป็นระยะเวลา 2 เท่าของระยะเวลาที่ได้รับทุนการศึกษา มีค่าใช้จ่ายในการศึกษาประกอบด้วย ค่าเทอม ค่าหนังสือ ค่าครองชีพ ค่าใช้จ่ายในการเดินทาง ค่าประกันสุขภาพ และค่าอุปกรณ์ที่ใช้ในหอพัก เช่น ทีวี ตู้เย็น เครื่องครัว บริษัทฯ จึงขอทราบว่า บริษัทฯ มีสิทธินำค่าใช้จ่ายดังกล่าวถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นจำนวน 2 เท่าของค่าใช้จ่ายได้หรือไม่ และค่าใช้จ่ายดังกล่าวถือเป็นประโยชน์เพิ่มของพนักงานผู้ได้รับทุนการศึกษาหรือไม่

แนววินิจฉัย
กรณีบริษัทฯ ได้มอบทุนการศึกษาระดับปริญญาโทแก่พนักงานของบริษัทฯ เพื่อศึกษาต่อที่มหาวิทยาลัยในประเทศญี่ปุ่น หากค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นประโยชน์แก่การดำเนินงานของบริษัทฯ บริษัทฯ มีสิทธินำมาเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนกรณีการยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับเงินได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเป็นจำนวนร้อยละร้อยของรายจ่ายที่ได้จ่ายไปเป็นค่าใช้จ่ายในการส่งลูกจ้างของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเข้ารับการศึกษาหรือฝึกอบรม ซึ่งทำให้บริษัทฯ มีสิทธิหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวน 2 เท่า ของค่าใช้จ่ายนั้น ต้องเป็นการส่งลูกจ้างเข้ารับการศึกษาหรือฝึกอบรมในสถานศึกษาที่ทางราชการของประเทศไทยจัดตั้งขึ้นหรือสถานศึกษาตามกฎหมายว่าด้วยโรงเรียนเอกชน สถาบันอุดมศึกษา-เอกชนตามกฎหมายว่าด้วยสถาบันอุดมศึกษาเอกชน หรือสถานฝึกอบรมฝีมือแรงงานเฉพาะที่มีฐานะเป็นมูลนิธิ สมาคม บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยหรือนิติบุคคลอื่นที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายเฉพาะ และการให้บริการการศึกษาหรือฝึกอบรมต้องเป็นการศึกษาหรือฝึกอบรมในประเทศไทย เพื่อพัฒนาคุณภาพ ความรู้ความสามารถ ทักษะ ฝีมือของลูกจ้างให้สูงขึ้น

ทั้งนี้ เพื่อประโยชน์ของกิจการของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เป็นนายจ้าง ตามมาตรา 4(1) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 437) พ.ศ. 2548 ประกอบกับข้อ 3 และ 4 ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การกำหนดสถานศึกษาหรือสถานฝึกอบรมฝีมือแรงงานที่รับลูกจ้างของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเข้าศึกษาหรือฝึกอบรม ลงวันที่ 23 พฤศจิกายน พ.ศ. 2548 ดังนั้น บริษัทฯ จึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับเงินได้ของบริษัทฯ เป็นจำนวนร้อยละร้อยของรายจ่ายที่ได้จ่ายไปเป็นค่าใช้จ่ายในการส่งพนักงานของบริษัทฯ เข้ารับการศึกษาต่อที่มหาวิทยาลัยในประเทศญี่ปุ่น และกรณีหากบริษัทฯ จ่ายค่าใช้จ่ายในการส่งพนักงานไปศึกษาต่อระดับปริญญาโทที่มหาวิทยาลัยในประเทศญี่ปุ่น ซึ่งจะเป็นประโยชน์แก่การดำเนินงานของบริษัทฯ ไม่ถือเป็นประโยชน์เพิ่มของพนักงานผู้ได้รับทุนดังกล่าว

เลขตู้ : 70/35010

ไม่มีใบกำกับภาษี ขอคืนภาษีซื้อได้หรือไม่

ใบกำกับภาษีเป็นเอกสารสำคัญอย่างยิ่งในการใช้เป็นหลักฐานประกอบการขอคืนภาษีซื้อ (ในการนำภาษีซื้อมาหักออกจากภาษีขาย) แต่มีปัญหาว่า ถ้าผู้ประกอบการไม่มีใบกำกับภาษีซื้อมาลง จะมีวิธีใดบ้างที่จะนำใบกำกับภาษีมาขอคืนหรือขอเครดิตภาษีได้ ในกรณีนี้ผู้ประกอบการต้องย้อนกลับไปหาสาเหตุก่อนว่า ทำไมจึงไม่มีใบกำกับภาษีซื้อ แล้วจึงค่อยหาทางแก้ไขเพื่อที่จะให้ได้เอกสารที่จะนำมาแทนใบกำกับภาษีซื้อได้ ทั้งนี้ใบกำกับภาษีซื้อที่จะนำมาหักออกจากภาษีขายได้ต้องเป็นใบกำกับภาษีแบบเต็มรูป

1.กรณีใบกำกับภาษีซื้อสูญหาย

วิธีการแก้ไข ให้จัดหาใบแทนใบกำกับภาษีเพื่อนำมาเป็นหลักฐานในการขอคือหรือขอเครดิตภาษี ซึ่งในเรื่องเกี่ยวกับการขอใบแทนใบกำกับภาษี มีหลักเกณฑ์ที่กำหนดไว้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 36) ลงวันที่ 7 กรกฎาคม พ.ศ. 2535 ให้การขอใบแทนใบ กำกับภาษีจากผู้ออกใบกำกับภาษี ทำได้ดังนี้

(1) ให้ผู้ออกใบกำกับภาษีถ่ายสำเนาใบกำกับภาษี

(2) ให้ผู้ออกใบกำกับภาษีบันทึกรายการ ดังต่อไปนี้ ลงในภาพถ่ายหรือด้านหลังภาพถ่าย

• (ก) ใบแทนออกให้ครั้งที่
• (ข) วัน เดือน ปี ที่ออกใบแทน
• (ค) คำอธิบายย่อๆ ถึงสาเหตุที่ออกใบแทน
• (ง) ลงลายมือขื่อของผู้ออกใบแทน ทั้งนี้ ให้ผู้ออกใบแทนใบกำกับภาษีบันทึก รายการตาม (ก) - (ง) ลงในหลังสำเนาใบกำกับ ภาษีที่อยู่กับตนเอง และไปบันทึกรายการออกใบ แทนในรายงานภาษีขายด้วย

2. กรณีไม่มีใบกำกับภาษีซื้อเพราะผู้ออกใบกำกับภาษี ระบุชื่อผิดไป

กรณีนี้เกิดขึ้นจากการที่ผู้ออกใบกำกับภาษีระบุชื่อผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการในใบกำกับภาษี ผิดไปโดยระบุเป็นชื่อบุคคลอื่น ทำให้ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการไม่มีใบกำกับภาษีซื้อที่เป็นชื่อของตนเอง มาแสดง

วิธีการแก้ไข ผู้ที่ได้รับใบกำกับภาษีดังกล่าว จะต้องไปร้องขอต่อผู้ออกใบกำกับภาษีให้ยกเลิก ใบกำกับภาษีฉบับดังกล่าว และให้ออกใบกำกับภาษี ฉบับใหม่แทนฉบับเดิมที่ยกเลิกนั้น ระบุรายการของใบกำกับภาษี และชื่อของผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการให้ถูกต้องครบถ้วน ซึ่งวิธีการดังกล่าวได้กำหนดเป็นแนวทางปฏิบัติไว้ตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.86/25421 ข้อ 25 ดังนี้

(1) ผู้ออกใบกำกับภาษีดำเนินการเรืยกคืนใบกำกับภาษีฉบับเดิม และนำมาประทับตราว่า "ยกเลิก" หรือ ขีดฆ่า แล้วเก็บรวมไว้กับสำเนาใบกำกับภาษีฉบับเดิม

(2) จัดทำใบกำกับภาษีฉบับใหม่ซึ่งเป็นเลขที่ใหม่ แต่จะต้องลงวัน เดือน ปี ให้ตรงกับวัน เดือน ปี ตามใบกำกับภาษีฉบับเดิม และ

(3) หมายเหตุไว้ในใบกำกับภาษีฉบับใหม่ว่า "เป็นการยกเลิกและออกใบกำกับภาษีฉบับใหม่แทน ฉบับเดิม เล่มที่…. ,เลขที่…." และหมายเหตุการยกเลิกใบกำกับภาษีไว้ในรายงานภาษีขายของเดือน ภาษีที่จัดทำใบกำกับภาษีฉบับใหม่ด้วย

มีปัญหาอยู่ว่า ก้าผู้ออกใบกำกับภาษีไม่ยอมยกเลิก ใบกำกับภาษีฉบับเดิมและออกใบกำกับภาษีฉบับใหม่ ผู้ขื้อสินค้าหรือผู้รับบริการจะต้องทำอย่างไร?

ตามกฎหมายแล้วยังไม่มีการกำหนดบังคับให้ผู้ออกใบกำกับภาษีต้องปฏิบัติตามหลักเกณฑ์ข้างต้น ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการจึงควรร้องขอให้ผู้ออกใบกำกับภาษีดำเนินการยกเลิก และออกใบกำกับภาษีฉบับใหม่ โดยอาจใช้เหตุผลทางความสัมพันธ์ทางธุรกิจ เพราะถ้าไม่มีใบกำกับภาษีฉบับใหม่ที่ระบุชื่อผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการแล้ว ก็ไม่มีทางที่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการจะนำภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีมาใช้ได้

3. กรณีผู้ขายสินค้าหรือผู้ให้บริการไม่ออกใบกำกับภาษีให้

ทำให้ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการไม่มีใบกำกับภาษี ผู้ซื้อสามารถแจ้งให้ผู้ขายสินค้าออกใบกำกับภาษีตามกฎหมาย เพราะการไม่ออกใบกำกับภาษีมีความผิดตามกฎหมายทั้งทางอาญาและต้องรับผิด เสียเบี้ยปรับเงินเพิ่ม อีกด้วย

ที่มา..สรรพากรสาส์น

การตรวจสอบและรับรองบัญชีภาษีอากร

              แนวคิดในเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ตามบทบัญญัตินัยมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร นั้น ปรากฏขึ้นในประมวลรัษฎากรตั้งแต่ปี 2496 โดยได้มีการเพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร โดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 10) พ.ศ. 2496 มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2496 เป็นต้นมา ซึ่งให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากร โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง ในอันที่จะออกระเบียบกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อกำหนดคุณสมบัติและระเบียบปฏิบัติสำหรับบุคคลที่ทำการตรวจสอบและรับรอง บัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร จึงขอนำมาเป็นประเด็นปุจฉา - วิสัชนา ดังนี้

ปุจฉา มีแนวคิดเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรอย่างไร

วิสัชนา มาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติไว้ดังนี้

  "มาตรา 3 สัตต เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร การตรวจสอบและรับรองบัญชีจะกระทำได้ก็แต่โดยบุคคลที่ได้รับใบอนุญาตจากอธิบดี 

              บุคคลที่จะขอใบอนุญาตจากอธิบดีตามความในวรรคก่อน ต้องเป็นผู้ที่มีคุณสมบัติและปฏิบัติตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติ รัฐมนตรี

              บุคคลใดได้รับใบอนุญาตดังกล่าวแล้ว ถ้าฝ่าฝืนระเบียบที่อธิบดีกำหนด อธิบดีอาจพิจารณาสั่งถอนใบอนุญาตเสียก็ได้

              บทบัญญัติแห่งมาตรานี้จะใช้บังคับในเขตจังหวัดใด ให้อธิบดีประกาศโดยอนุมัติรัฐมนตรี

                การประกาศ ให้ประกาศในราชกิจจานุเบกษา"

                การเพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กระทำขึ้นพร้อมกับการแก้ไขเพิ่มเติมพระราชบัญญัติการบัญชี (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2496 แต่ตามพระราชบัญญัติการบัญชี (ฉบับที่ 2) ดังกล่าว มิได้กำหนดให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีไว้แต่อย่างใด เนื่องจาก "การสอบบัญชี" เป็นไปตามมาตรา 1208 มาตรา 1213 และมาตรา 1214 ส่วนที่ 4 การสอบบัญชี หมวด 4 บริษัทจำกัด ลักษณะ 22 หุ้นส่วนและบริษัท บรรพ 3 เอกเทศสัญญา แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ที่บัญญัติดังนี้

    "มาตรา 1208 ผู้สอบบัญชีนั้น จะเป็นผู้ถือหุ้นของบริษัทก็ได้ แต่บุคคลผู้มีส่วนได้เสียในการงานที่บริษัททำโดยสถานอื่นอย่างหนึ่งอย่างใด นอกจากเป็นแต่ผู้ถือหุ้นในบริษัทเท่านั้นแล้ว ท่านว่า จะเลือกเอามาเป็นตำแหน่งผู้สอบบัญชีหาได้ไม่ กรรมการก็ดี หรือผู้อื่นซึ่งเป็นตัวแทนหรือเป็นลูกจ้างของบริษัทก็ดี เวลาอยู่ในตำแหน่งนั้นๆ ก็จะเลือกเอามาเป็นตำแหน่งผู้สอบบัญชีของบริษัทหาได้ไม่ กระทำได้ก็แต่โดยบุคคลที่ได้รับใบอนุญาตจากอธิบดี
มาตรา 1213 ให้ผู้สอบบัญชีทุกคนเข้าตรวจสอบสรรพสมุดและบัญชีของบริษัทในเวลาอันสมควรได้ ทุกเมื่อ และในการอันเกี่ยวด้วยสมุดและบัญชีเช่นนั้นให้ไต่ถามสอบสวนกรรมการ หรือผู้อื่นๆ ซึ่งเป็นตัวแทน หรือเป็นลูกจ้างของบริษัทได้ไม่ว่าคนหนึ่งคนใด

   มาตรา 1214 ผู้สอบบัญชีต้องทำรายงานว่าด้วยงบดุลและบัญชีอื่นต่อที่ประชุมสามัญ
ผู้ สอบบัญชีต้องแถลงในรายงานเช่นนั้นด้วยว่าตนเห็นว่างบดุลได้ทำโดยถูกครบถ้วน ควรฟังว่าสำแดงให้เห็นการงานของบริษัทที่เป็นอยู่ตามจริงและถูกต้องหรือไม่"

ความดังกล่าวย่อมแสดงให้เห็นว่า แนวคิดที่จะกำหนดให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เป็นอิสระและเป็นเอกเทศจากกฎหมายว่าด้วยการบัญชีโดยสิ้นเชิง โดยบุคคลที่ได้รับใบอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากร นั้น มีมาตั้งแต่ปี พ.ศ. 2496 แล้ว

ประกอบกับในปี พ.ศ. 2494 ได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมความในส่วน 3 การเก็บภาษีจากบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล หมวด 3 ภาษีเงินได้ ในลักษณะ 2 ภาษีอากรฝ่ายสรรพากร แห่งประมวลรัษฎากร ขึ้นใหม่ทั้งหมดอันเป็นแนวทางการจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลดังเช่นที่เป็น อยู่ในปัจจุบัน โดยเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับการยื่นรายการและเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำ รอบระยะเวลาบัญชี การจัดทำบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุน รวมทั้งการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 68 มาตรา 68 ทวิ และมาตรา 69 แห่งประมวลรัษฎากร

แม้จะได้มีบทบัญญัติดังกล่าว กระทรวงการคลัง กรมสรรพากรก็มิได้มีการกำหนดให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์ แห่งการจัดเก็บภาษีอากรแต่อย่างใด จวบจนกระทั่งปี 2523 อำนาจอธิบดีกรมสรรพากร โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังจึงได้ออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 กำหนดให้การตรวจสอบและรับรองบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุน ซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลต้องจัดทำและยื่นต่อเจ้าพนักงานประเมิน พร้อมกับแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือ ภ.ง.ด. 50 ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ให้กระทำได้โดย "ผู้สอบบัญชีรับอนุญาต" ตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชี

(1)

ขอนำประเด็นปุจฉา - วิสัชนา แนวคิดในเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา มีความเคลื่อนไหวเกี่ยวกับการบัญชีและการสอบบัญชีระหว่างปี พ.ศ. 2482 - พ.ศ. 2542 อย่างไร
วิสัชนา ความเคลื่อนไหวเกี่ยวกับการบัญชีและการสอบบัญชีในช่วงเวลาดังกล่าวมีดังนี้
             1. พ.ศ. 2482 ได้มีการจัดตั้งสมาคมนักบัญชีแห่งประเทศไทย
             2. พ.ศ. 2505 ได้มีการตราพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 เพื่อจัดระเบียบเกี่ยวกับการสอบบัญชีในประเทศไทย โดยกำหนดให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวงพาณิชย์เป็นผู้รักษาการตามกฎหมายดังกล่าว พร้อมทั้งจัดตั้งคณะกรรมการควบคุมวิชาชีพสอบบัญชี (ก.บช.) 
                   (1) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาต หมายความว่า ผู้ได้รับใบอนุญาตเป็นผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัตินี้ และใบอนุญาตนั้นยังไม่ขาดอายุ ไม่ถูกพักหรือไม่ถูกเพิกถอน (มาตรา 3 แห่งพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505) 
                   (2) ในกรณีที่กฎหมายบัญญัติให้มีการสอบบัญชี หรือให้มีผู้สอบบัญชี ห้ามมิให้ผู้ใดลงลายมือชื่อรับรองการสอบบัญชีในฐานะผู้สอบบัญชี เว้นแต่ 
                   (ก) เป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาต หรือ 
                   (ข) เป็นการกระทำในทางราชการ (มาตรา 13 แห่งพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505) 
                   (3) เอกสารใดซึ่งกฎหมายบัญญัติให้มีผู้สอบบัญชีรับรอง ต้องมีผู้สอบบัญชีรับอนุญาตลงลายมือชื่อรับรองในเอกสารนั้น มิฉะนั้นเป็นอันไม่มีผลตามผลบัญญัติของกฎหมายนั้น เว้นแต่เอกสารซึ่งกระทำในทางราชการ (มาตรา 14 แห่งพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505) 
                   (4) เนื่องจากพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 เป็นกฎหมายพิเศษ จึงมีผลทำให้การสอบบัญชีตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ อันเป็นกฎหมายทั่วไป สิ้นผลไปโดยปริยาย
             3. พ.ศ. 2511 อาศัยอำนาจตามความในมาตรา 18 แห่งพระราชบัญญัติการสอบบัญชี พ.ศ. 2505 ออกกฎกระทรวง ฉบับที่ 2 ว่าด้วยมารยาทของผู้สอบบัญชี ซึ่งต่อมาใน พ.ศ. 2534 ได้ออกกฎกระทรวง ฉบับที่ 4 เพื่อยกเลิกกฎกระทรวงฉบับดังกล่าว และกำหนดมารยาทของผู้สอบบัญชีขึ้นใหม่ 
             4. พ.ศ. 2513 คณะกรรมการควบคุมวิชาชีพสอบบัญชี (ก.บช.) ได้จัดให้มีการสอบคัดเลือก และขึ้นทะเบียนผู้สอบบัญชีรับอนุญาต (Certified Public Accountant: CPA) ขึ้นเป็นครั้งแรกในประเทศไทย 
             5. พ.ศ. 2515 คณะปฏิวัติได้ออกประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 (พ.ศ. 2515) หรือ ป.ว. 285 ยกเลิกพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2482 และพระราชบัญญัติการบัญชี (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2496 
                   (1) กำหนดให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย และนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมีหน้าที่ต้องจัดทำบัญชีให้ ถูกต้องครบถ้วนตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป  
                   (2) พร้อมทั้งกำหนดให้กิจการดังกล่าวต้องทำการปิดบัญชีทุกรอบปีบัญชี และจัดทำงบดุล และบัญชีกำไรขาดทุน ทั้งนี้ งบดุลต้องจัดให้มีผู้สอบบัญชีตรวจสอบ

ปุจฉา หลังจากที่ได้มีการเพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร และให้มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2496 เป็นต้นมา ได้มีการดำเนินการใดๆ เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์ในการจัดเก็บภาษีอากรตาม ประมวลรัษฎากรบ้างหรือไม่ประการใด
วิสัชนา แม้จะได้มีการตราบทบัญญัติตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร อธิบดีกรมสรรพากรก็มิได้อาศัยอำนาจตามบทบัญญัติดังกล่าว เพื่อออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร แต่อย่างใด จวบจนกระทั่งมีได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมนิยามศัพท์คำว่า “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร เพื่อกำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” เป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ในอันที่จะให้ “กิจการร่วมค้า” มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2521 โดยให้มีผลใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2522 เป็นต้นไป จึงได้มีการออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523

            ทั้งนี้ เนื่องจากบทบัญญัติมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากรดังกล่าว เป็นผลให้ “กิจการร่วมค้า” มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการ ภ.ง.ด.50 ภายใน 150 วันนับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชี พร้อมทั้งต้องจัดทำบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุนตามมาตรา 68 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร บัญชีดังกล่าวต้องจัดให้มีบุคคลตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ตรวจสอบและรับรอง แต่กิจการร่วมค้าไม่มีหน้าที่จัดทำบัญชีตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชี (ป.ว. 285) จึงไม่ต้องมีการตรวจสอบงบการเงินโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแต่อย่างใด จึงเป็นผลให้ภาพรวมของความแตกต่างระหว่างการจัดทำงบดุล และบัญชีกำไรขาดทุนตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชี กับการจัดทำบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุน เพื่อประโยชน์ในการเสียภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร นั้นมีความชัดเจนเป็นอย่างยิ่ง

(2)

ขอนำประเด็นปุจฉา - วิสัชนา แนวคิดในเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา มีประเด็นการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรเกี่ยวกับการกำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” เป็น “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” อย่างไร

วิสัชนา ความเปลี่ยนแปลงเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามประมวลรัษฎากรอันเป็นผลสืบเนื่องมาแต่การกำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” เป็น “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” ดังนี้

           1. ตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชีหรือประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 มิได้กำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” เป็นผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีตามหลักการบัญชีที่รับรองโดยทั่วไป รวมทั้งการปิดบัญชี และการจัดทำงบดุลและบัญชีกำไรขาดทุน ดังเช่นกรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลแต่อย่างใด

           ในขณะที่ตามประมวลรัษฎากรกำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” ที่แม้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์จะมีสถานภาพเป็นห้างหุ้นส่วนสามัญไม่จด ทะเบียน แต่ทว่าตามประมวลรัษฎากรกำหนดให้เป็น “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” เพื่อให้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล และให้เป็นผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีทำการ บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุน

           2. การจัดทำบัญชีตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชีภายใต้หลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป เป็นไปเพื่อแสดงฐานะการเงินของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล เพียง ณ วันใดวันหนึ่ง โดยจัดให้มีการตรวจสอบและแสดงความเห็นโดยผู้สอบบัญชีภาษีอากร

           ในทางภาษีอากร โดยเฉพาะกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล กำหนดให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลมีหน้าที่จัดทำบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุน เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร โดยจัดให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีโดยบุคคลตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร

           3. ในช่วงต้นของการกำหนดให้ “กิจการร่วมค้า” เป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล เพื่อให้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตั้งแต่รอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่ม ในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2522 เป็นต้นมา กิจการร่วมค้ายื่นแบบแสดงรายการ ภ.ง.ด.50 พร้อมทั้งแนบบัญชีงบดุล ที่มิได้มีการตรวจสอบใดๆ

           4. กรมสรรพากรจึงพิจารณาเห็นว่า การที่ “กิจการร่วมค้า” ยื่นแบบแสดงรายการโดยไม่มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีใดๆ เลย ย่อมเป็นภาระแก่กรมสรรพากรที่จะทำการตรวจสอบภาษีอากรในภายหลัง ดังนั้น อธิบดีกรมสรรพากร (นายพนัส สิมะเสถียร) โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังอาศัยอำนาจตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ได้ออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 ดังนี้ 

           (1) กำหนดให้การตรวจสอบและรับรองบัญชี ซึ่งบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจะต้องจัดทำและยื่นต่อเจ้าพนักงาน ประเมินพร้อมกับแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ให้กระทำได้โดยบุคคลผู้ได้รับอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากร ซึ่งมีคุณสมบัติและปฏิบัติตาม (2)-(4) ดังนี้

           (2) กำหนดคุณสมบัติของผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรว่า ต้องเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาต (CPA: Certified Public Accountant) และได้รับใบอนุญาตเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชี และให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชี เป็นผู้ที่รับใบอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากร เว้นแต่อธิบดีกรมสรรพากรจะสั่งเป็นอย่างอื่น 

           (3) ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีต้องรักษามรรยาทและปฏิบัติงานการตรวจสอบและรับรอง บัญชีให้เป็นไปตามมาตรฐานที่กำหนดไว้ตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชีหรือประกาศ ของคณะกรรมการควบคุมการประกอบวิชาชีพสอบบัญชี (ก.บช.) 

           (4) ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีต้องสอดส่องใช้ความรู้ และความระมัดระวังในการตรวจสอบและรับรองบัญชีเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพโดยทั่ว ไปจะต้องปฏิบัติ

           ในกรณีที่มีข้อสงสัยว่า บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเจ้าของบัญชีนั้นได้มีการทำเอกสารประกอบการ ลงบัญชี และหรือลงบัญชีโดยที่เห็นว่าไม่ตรงกับความเป็นจริง อันอาจเป็นเหตุให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น มิต้องเสียภาษีหรือเสียภาษีน้อยกว่าที่ควรเสีย  ให้ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเปิดเผยข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญของบัญชี และแจ้งพฤติการณ์ที่สงสัยไว้ในรายงานการสอบบัญชีที่ตนจะต้องลงลายมือชื่อ รับรองด้วย

           ทดสอบรายการในแบบแจ้งข้อความเกี่ยวกับกิจการของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามรายการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด 

           (5) กรณีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีไม่ปฏิบัติให้เป็นไปตามระเบียบที่อธิบดีกรม สรรพากรกำหนดดังกล่าว อธิบดีกรมสรรพากรอาจสั่งเพิกถอนใบอนุญาตนั้นได้

(3)

ขอนำประเด็นปุจฉา - วิสัชนา แนวคิดในเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา ประเด็นความแตกต่างของการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บ ภาษีอากรตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กับการตรวจสอบและแสดงความเห็นตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชี ในกรณีของ "กิจการร่วมค้า" ซึ่งถูกกำหนดให้เป็น "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล" ตามนัยมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งมีหน้าที่ต้องจัดทำบัญชีงบดุล บัญชีทำการ บัญชีกำไรขาดทุนตามมาตรา 68 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร และต้องจัดให้มีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ทำการตรวจสอบและรับรองบัญชี มีการเปลี่ยนแปลงอย่างไร

วิสัชนา ประเด็นความแตกต่างของการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บ ภาษีอากรตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กับการตรวจสอบและแสดงความเห็นตามกฎหมายว่าด้วยผู้สอบบัญชี ในกรณีของ "กิจการร่วมค้า" ยังคงดำรงอยู่ตราบเท่าที่ "กิจการร่วมค้า" มิได้ถูกกำหนดให้เป็นผู้มีหน้าที่ต้องจัดทำบัญชีและนำส่งงบการเงินตามกฎหมาย ว่าด้วยการบัญชี หรือในขณะนั้นก็คือ ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 (พ.ศ. 2515)   ต่อมาได้มีการตราพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 ยกเลิกประกาศคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 (พ.ศ. 2515) โดยให้มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 10 สิงหาคม 2543 เป็นต้นมา ตามพระราชบัญญัติการบัญชีฉบับใหม่นี้ ได้กำหนดให้ "กิจการร่วมค้า" เป็นผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชี และนำส่งงบดุลที่ผ่านการตรวจสอบและแสดงความเห็นโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาต (CPA) ดังเช่นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลอื่นๆ ตั้งแต่รอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2544 เป็นต้นมา

ปุจฉา ความเคลื่อนไหวเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีโดยผู้ตรวจสอบและรับรอง บัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ดังที่เป็นอยู่ในปัจจุบันเกิดขึ้นอย่างไร

วิสัชนา รัฐมนตรีว่าการกระทรวงพาณิชย์ อาศัยอำนาจตามความในมาตรา 5 และมาตรา 11 วรรคสี่ แห่งพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 ออกกฎกระทรวงกำหนดให้ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีซึ่งเป็นห้างหุ้นส่วนจดทะเบียน ที่จัดตั้งตามกฎหมายไทย ที่มีทุนจดทะเบียนไม่เกินห้าล้านบาท และมีสินทรัพย์รวมไม่เกินสามสิบล้านบาท และมีรายได้รวมไม่เกินสามสิบล้านบาท (ห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลขนาดเล็ก) ให้ได้รับการยกเว้นไม่ต้องจัดให้งบการเงินได้รับการตรวจสอบและแสดงความเห็น โดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาต สำหรับการจัดทำงบการเงินซึ่งมีรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2545 เป็นต้นไป

            แต่กรมสรรพากรยังมีความจำเป็นต้องให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีโดยผู้ตรวจ สอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร อธิบดีกรมสรรพากร (นายศุภรัตน์ ควัฒน์กุล) โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังจึงได้ออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 ยกเลิกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่องกำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 

            1. กำหนดนิยามคำว่า "การตรวจสอบและรับรองบัญชี" หมายความว่า การตรวจสอบและรับรองงบการเงินที่จัดทำขึ้นตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543

            2. การตรวจสอบและรับรองงบการเงิน ซึ่งบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจะต้องจัดทำ และยื่นพร้อมกับแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ให้กระทำได้โดยบุคคลซึ่งต่อไปในประกาศนี้จะเรียกว่า “ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี” ได้แก่บุคคลดังต่อไปนี้

            (1) "ผู้สอบบัญชีรับอนุญาต" ตามกฎหมายเกี่ยวกับการสอบบัญชี ซึ่งตามประกาศนี้ให้ถือว่าเป็นผู้ได้รับอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากรให้เป็น ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีสำหรับบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล  

            (2) "ผู้สอบบัญชีภาษีอากร" ที่ขอขึ้นทะเบียนและได้รับใบอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากร ให้เป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเฉพาะห้างหุ้นส่วนจดทะเบียนที่จัดตั้งขึ้น ตามกฎหมายไทย ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องจัดให้งบการเงินได้รับการตรวจสอบและแสดงความเห็นโดย ผู้สอบบัญชีรับอนุญาต ตามกฎกระทรวง ออกตามความในพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543

ปุจฉา การที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดนิยามคำว่า "การตรวจสอบและรับรองบัญชี" หมายความว่า การตรวจสอบและรับรองงบการเงินที่จัดทำขึ้นตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 มีเจตนารมณ์อย่างไร

วิสัชนา การกำหนดนิยามดังกล่าว ในเบื้องต้น กรมสรรพากรมีแนวคิดว่า หากการจัดทำบัญชีเป็นไปตามมาตรฐานการบัญชี โดยมีการบันทึกรายการทางบัญชีถูกต้องครบถ้วน ก็เป็นการเพียงพอที่จะทำให้การปฏิบัติการทางภาษีอากรเป็นไปโดยถูกต้องด้วย เช่นเดียวกัน เพราะแม้หลักการทางบัญชีและหลักการทางภาษีอากรจะมีรายการแตกต่างกัน แต่ก็ใช้ฐานที่เป็นรายการทางการเงินรายการเดียวกัน ความแตกต่างของหลักการทั้งสองดังกล่าวสามารถทำปรับปรุงให้กำไรสุทธิทางบัญชี เป็นกำไรสุทธิทางภาษีอากรได้ 

(4)

ขอนำประเด็นปุจฉา - วิสัชนา แนวคิดในเรื่องเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา มีหลักเกณฑ์การปฏิบัติงานของ "ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี" อย่างไร 

วิสัชนา "ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี" ต้องปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชี ดังนี้

           1. "ผู้สอบบัญชีรับอนุญาต" ต้องปฏิบัติงานการตรวจสอบและรับรองบัญชีให้เป็นไปตามมาตรฐานที่กำหนดไว้ตาม กฎหมายเกี่ยวกับการสอบบัญชี หรือประกาศขององค์กรวิชาชีพบัญชีที่กฎหมายกำหนด 

           กรณีการตรวจสอบและรับรองบัญชีห้างหุ้นส่วนจดทะเบียนที่จัดตั้งขึ้นตามกฎหมาย ไทยที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องจัดให้งบการเงินได้รับการตรวจสอบและแสดงความเห็น โดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาต ตามกฎกระทรวง ออกตามความในพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 ให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตปฏิบัติตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดเช่นเดียวกับ ผู้สอบบัญชีภาษีอากรในเรื่องการปฏิบัติงาน และการรายงาน

           ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตซึ่งหมดสิทธิไม่ว่าด้วยประการใดในการเป็นผู้สอบบัญชี รับอนุญาต ให้ถือว่าเป็นผู้หมดสิทธิในการเป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามประกาศนี้

           2. "ผู้สอบบัญชีภาษีอากร" ต้องปฏิบัติงานการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด อีกทั้งต้องประพฤติตนตามจรรยาบรรณของผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามที่อธิบดี กรมสรรพากรกำหนด 

           3. "ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี" ต้องสอดส่องใช้ความรู้และความระมัดระวังในการตรวจสอบและรับรองบัญชีเยี่ยง ผู้ประกอบวิชาชีพโดยทั่วไปต้องปฏิบัติ ในกรณีที่พบว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเจ้าของบัญชีได้มีการกระทำ หรืองดเว้นการกระทำเอกสารประกอบการลงบัญชี และหรือลงบัญชีโดยที่เห็นว่าไม่ตรงกับความเป็นจริง อันอาจเป็นเหตุให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น มิต้องเสียภาษีหรือเสียภาษีน้อยกว่าที่ควรเสียอันเป็นสาระสำคัญ ให้ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเปิดเผยข้อเท็จจริงที่พบในแบบแจ้งข้อความที่ อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ในกรณีที่กรรมการหรือผู้เป็นหุ้นส่วนหรือผู้จัดการของบริษัทหรือห้างหุ้น ส่วนนิติบุคคลแจ้งข้อความเกี่ยวกับกิจการของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วน นิติบุคคลตามแบบแจ้งข้อความที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด เพื่อยื่นพร้อมกับแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลของกิจการนั้น ให้ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีทำการทดสอบรายการดังกล่าวด้วย

           4. "ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี" ต้องเสียภาษีอากรของตนเองให้ถูกต้องครบถ้วน กรณีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีจงใจหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงการเสีย ภาษีอากร ให้ถือว่าปฏิบัติฝ่าฝืนระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด

           5. "ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี" ที่ฝ่าฝืนระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดอาจพิจารณาสั่งถอนใบอนุญาตการเป็น ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเสียก็ได้  

           ดังจะเห็นได้ว่า อธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง อาศัยอำนาจตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรกำหนดให้ "การตรวจสอบและรับรองบัญชี" แตกต่างกันไปในประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี   เรื่อง   กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ฉบับลงลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 และฉบับลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 อย่างชัดเจน

           ความแตกต่างดังกล่าว ขึ้นอยู่ที่วัตถุประสงค์หรือเจตนารมณ์ของการออกประกาศทั้งสองฉบับ กล่าวคือ ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรฯ ฉบับลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 มีเจตนาที่จะให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีงบดุล บัญชีทำการ และบัญชีกำไรขาดทุนซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลทุกกิจการต้องจัดทำ และยื่นพร้อมกับแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล ส่วนตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรฯ ฉบับลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 นั้น เป็นกรณีที่ตามกฎหมายว่าด้วยการบัญชีมีข้อกำหนดที่จะไม่ให้มีการตรวจสอบ และแสดงความเห็นในงบการเงินของห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมาย ไทย และมีทุนจดทะเบียนชำระแล้วไม่เกินห้าล้านบาท และมีรายได้ไม่เกินสามสิบล้านบาท และมีทรัพย์สินรวมไม่เกินสามสิบล้านบาท

(5)

ขอนำประเด็นปุจฉา - วิสัชนา แนวคิดในเรื่องเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา การปฏิบัติงานของ “ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี” มีความกับเกี่ยวพันกับพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 อย่างไร

วิสัชนา ตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 
            1. มีวัตถุประสงค์เพื่อพัฒนาความรู้ และความสามารถตลอดจนมุ่งเน้นพฤติกรรมของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีทุกด้าน โดยกำหนดโครงสร้างพระราชบัญญัติวิชาชีพที่ประกอบด้วยคณะกรรมการสภาวิชาชีพ ส่งเสริมให้ผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีในทุกๆ ด้านมีความรู้ความสามารถ ตลอดจนกำกับดูแลและควบคุมให้ผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีทุกด้านปฏิบัติตามกฎ ระเบียบที่กำหนดไว้ในจรรยาบรรณ รวมทั้งพัฒนาการศึกษา จัดอบรม ทำวิจัยเกี่ยวกับวิชาชีพบัญชี มาตรฐานการบัญชี มาตรฐานการสอบบัญชี ตลอดจนกำหนดจรรยาบรรณ การควบคุมความประพฤติ การรับขึ้นทะเบียนและการออกใบอนุญาต พักใช้ หรือเพิกถอน ทั้งนี้เพื่อให้บริการแก่ผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีทุกด้าน ได้แก่ การทำบัญชี การสอบบัญชี การบัญชีบริหาร การวางระบบบัญชี การบัญชีภาษีอากร การศึกษาและเทคโนโลยีการบัญชี และบริการเกี่ยวกับบัญชีด้านอื่น
            2. ตามมาตรา 38 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 บัญญัติว่า “เมื่อได้รับใบอนุญาตแล้วและใบอนุญาตนั้นมิได้ถูกพักใช้หรือเพิกถอนให้ผู้ สอบบัญชีรับอนุญาตได้รับยกเว้นไม่ต้องขออนุญาตต่ออธิบดีกรมสรรพากรในการตรวจ สอบและรับรองบัญชีตามประมวลรัษฎากร” นั้น 
            (1) เนื่องจากตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งฉบับลงวันที่ 19 มิถุนายน 2523 และฉบับลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 ได้กำหนดให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเป็นผู้ทำการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรโดยมิได้มีแนวคิดที่จะให้ “การตรวจสอบและรับรองบัญชี” เป็นการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวล รัษฎากร อย่างแท้จริง ดังนั้น การบัญญัติให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตที่มิได้ถูกพักใช้หรือเพิกถอนใบอนุญาตได้ รับยกเว้นไม่ต้องขออนุญาตต่ออธิบดีกรมสรรพากรในการตรวจสอบและรับรองบัญชีตาม ประมวลรัษฎากร จึงเป็นการบัญญัติที่สอดคล้องกับวัตถุประสงค์หรือเจตนารมณ์ของประกาศอธิบดี กรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 เป็นอย่างยิ่ง 
            (2) ถึงแม้ตามมาตรา 38 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 จะบัญญัติให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตมีสิทธิตรวจสอบและรับรองบัญชีของบริษัทและ ห้างหุ้นส่วนจดทะเบียนได้ทุกกิจการ โดยมิพักต้องได้รับอนุญาตจากอธิบดีกรมสรรพากรนั้น 

            เกี่ยวกับเรื่องนี้ สำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกาได้เคยมีความเห็นว่า "มาตรา 38 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 เป็นเพียงข้อยกเว้นในเรื่องใบอนุญาตและการตรวจสอบและรับรองบัญชีภาษีอากรที่ ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตมีสิทธิตรวจสอบบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรภาษีอากร โดยไม่ต้องขออนุญาตต่ออธิบดีกรมสรรพากรเท่านั้น (อันเป็นเพียงความในวรรคแรกของมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรเท่านั้น) แต่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตยังคงต้องปฏิบัติตามระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากร กำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง" ตามมาตรา 3 สัตต วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ตามหนังสือของสำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกาที่ นร 0901/1732 ลงวันที่ 31 ตุลาคม 2550 ให้กรมสรรพากรถอนเรื่องอันสืบเนื่องมาแต่การที่สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ มีความเห็นขัดแย้งกรมสรรพากรว่า กรมสรรพากรไม่มีอำนาจเพิกถอนใบอนุญาตการเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตได้ ตามที่กรมสรรพากรได้หารือต่อเลขาธิการสำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกา ตามหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/6220 ลงวันที่ 26 มิถุนายน 2550 และหนังสือที่ กค 0706/7585 ลงวันที่ 27 กรกฎาคม 2550 
            ดังนั้น ในกรณีที่ในทางปฏิบัติหากผู้สอบบัญชีรับอนุญาตฝ่าฝืนไม่ได้ปฏิบัติตาม ระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด อันนำมาซึ่งความเสื่อมเสียเกียรติศักดิ์แห่งวิชาชีพการสอบบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร อธิบดีกรมสรรพากรย่อมทรงไว้ซึ่งอำนาจในอันที่จะถอนใบอนุญาตความเป็นผู้ตรวจ สอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรเสียก็ได้ ซึ่งเป็นกรณีที่กรมสรรพากรมิได้เพิกถอนการเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามพระ ราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2547 แต่อย่างใด 

(6)

ปุจฉา ประเด็นความสัมพันธ์ของพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 และประมวลรัษฎากร ในเชิงกฎหมายขัดกันมีหรือไม่อย่างไร

วิสัชนา เมื่อพิเคราะห์ความเป็นกฎหมายทั่วไปและกฎหมายพิเศษของพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี 2547 กับประมวลรัษฎากร แล้วอาจแยกพิจารณาได้ว่า 
             1. ตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี 2547 มีวัตถุประสงค์เพื่อพัฒนาความรู้ และความสามารถตลอดจนมุ่งเน้นพฤติกรรมของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีทุกด้าน เพื่อดำรงวิชาชีพบัญชีให้เป็นที่ยอมรับนับถือตามหลักสากลนิยม โดยเฉพาะอย่างยิ่งในประเด็นการตรวจสอบบัญชีของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตมุ่งที่ จะแสดงความเห็นว่างบการเงินของกิจการเป็นไปตามมาตรฐานการบัญชีหรือตามหลัก การบัญชีที่รับรองทั่วไป (GAAP: Generally Accepted Accounting Principle) ทั้งนี้ เพื่อดำรงรักษาประโยชน์ของผู้มีส่วนได้เสียทั้งหลาย ไม่จำกัดแต่เฉพาะผู้อ่านงบการเงินในประเทศไทย หากแต่กินวงกว้างทั่วทั้งโลก ดังนั้น การตรวจสอบและแสดงความเห็นในงบการเงินตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 จึงมีลักษณะเป็นกฎหมายทั่วไป (General Law) 
             2. ตามประมวลรัษฎากร มีวัตถุประสงค์ในการจัดเก็บภาษีอากรเพื่อเป็นรายได้ของรัฐ ในการบริหารและพัฒนาประเทศ และในประเด็นการตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติวัตถุประสงค์หรือเจตนารมณ์เพียงเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากร ตามประมวลรัษฎากรเท่านั้น ดังนั้น การตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร จึงมีลักษณะเป็นกฎหมายพิเศษ (Special Law)
             3. ตามหลักการตีความกฎหมายในกรณีที่กฎหมายในลำดับศักดิ์เดียวกับมีความขัดแย้ง กันว่า "กฎหมายพิเศษย่อมยกเว้นหรือใช้บังคับก่อนกฎหมายทั่วไป" ดังนั้น เมื่อกรมสรรพากรได้ถอนใบอนุญาตการเป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตาม มาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรเสียแล้วผู้สอบบัญชีรับอนุญาตรายนั้นๆ ย่อมไม่มีสิทธิที่จะกลับเข้ามาตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรได้อีกต่อไป เพราะการได้รับยกเว้นไม่ต้องขออนุญาตต่ออธิบดีกรมสรรพากรในการตรวจสอบและ รับรองบัญชีตามประมวลรัษฎากรของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตได้ใช้สิทธิตามมาตรา 38 วรรคท้าย แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 เป็นที่เรียบร้อยตั้งแต่ในชั้นแรกนั้นแล้ว 
             ครั้นเมื่ออธิบดีกรมสรรพากรได้ถอนใบอนุญาตการเป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรแล้ว เพราะเหตุที่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตรายนั้นๆ ฝ่าฝืนไม่ปฏิบัติตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดตามมาตรา 3 สัตต วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งหากผู้สอบบัญชีรับอนุญาตจะยังคงได้รับสิทธิตามมาตรา 38 วรรคท้าย แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 ก็จะเป็นกรณีที่ขัดกับ "หลักกฎหมายพิเศษย่อมยกเว้นหรือใช้บังคับก่อนกฎหมายทั่วไป" ดังกล่าวข้างต้น ความก็จะกลายเป็นว่า "พายเรือวนในอ่าง" ไม่รู้จบรู้สิ้น  
             4. แม้ว่าพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 และประมวลรัษฎากรต่างก็เป็นกฎหมายเพื่อการบริหารราชการแผ่นดิน แต่ก็ได้มีการแยกหน่วยงานที่รับผิดชอบกำกับดูแลต่างหากจากกันโดยเด็ดขาด กล่าวคือ ตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 กำหนดให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวงพาณิชย์เป็นผู้รักษาการ ในขณะที่ตามมาตรา 4 แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังเป็นผู้รักษาการ 
             (1) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 อันผ่านการสอบคัดเลือกและได้รับการขึ้นทะเบียนโดยสภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ต้องมีคุณสมบัติตามที่กำหนดโดยพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 ซึ่งจำกัดแคบเพียงผู้สำเร็จการศึกษาปริญญาตรีทางวิชาการบัญชี เพราะต้องตรวจสอบและแสดงความเห็นเกี่ยวกับงบการเงินว่าเป็นไปตามหลักการ บัญชีที่รับรองทั่วไปหรือไม่เพียงใด อันเป็นวิชาชีพเฉพาะทางวิชาการบัญชีเท่านั้น
             (2) ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร เป็นกรณีที่ท่านให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการ กระทรวงการคลังที่จะกำหนดคุณสมบัติของผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี ทั้งนี้ เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังย่อมมีอำนาจที่ จะกำหนดคุณสมบัติของผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี โดยเปิดกว้างมิใช่เพียงผู้สำเร็จการศึกษาปริญญาตรีทางวิชาการบัญชี ก็ย่อมกระทำได้ เพียงแต่ต้องอยู่ในกรอบแห่งเจตนารมณ์ของมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร เท่านั้น เพราะผู้ที่มีความรู้ความสามารถทางภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร มิใช่มีแต่เพียงผู้สำเร็จการศึกษาปริญญาตรีสาขาวิชาการบัญชี หากผู้สำเร็จการศึกษาปริญญาตรีสาขาอื่นใดที่มีความรู้ความสามารถทางภาษีอากร ตลอดจนบัญชีที่ต้องจัดทำตามประมวลรัษฎากร และหน้าที่ทั้งปวงของผู้ต้องเสียภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรก็ย่อมเป็นผู้มี คุณสมบัติเป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร และไม่เป็นการขัดหรือแย้งกับพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 โดยเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีในทุกด้าน แต่อย่างใด

(7)

ปุจฉา คำว่า “การตรวจสอบและรับรองบัญชีภาษีอากร” หมายความว่าอย่างไร และมีที่มาอย่างไร

วิสัชนา “การตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร” หมายความว่า การตรวจสอบความถูกต้องในส่วนที่เป็นสาระสำคัญเกี่ยวกับบัญชีเพื่อประโยชน์ แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร

คำว่า “การตรวจสอบและรับรองบัญชีภาษีอากร” เป็นการกร่อนคำที่มีรากศัพท์มาจากเดิมว่า “การตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวล รัษฎากร” ที่บัญญัติไว้ในมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้

"มาตรา 3 สัตต เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร การตรวจสอบและรับรองบัญชีจะกระทำได้ก็แต่โดยบุคคลที่ได้รับใบอนุญาตจาก อธิบดี

บุคคลที่จะขอใบอนุญาตจากอธิบดีตามความในวรรคก่อน ต้องเป็นผู้ที่มีคุณสมบัติและปฏิบัติตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี

บุคคลใดได้รับใบอนุญาตดังกล่าวแล้ว ถ้าฝ่าฝืนระเบียบที่อธิบดีกำหนด อธิบดีอาจพิจารณาสั่งถอนใบอนุญาตเสียก็ได้

บทบัญญัติแห่งมาตรานี้จะใช้บังคับในเขตจังหวัดใด ให้อธิบดีประกาศโดยอนุมัติรัฐมนตรี

การประกาศ ให้ประกาศในราชกิจจานุเบกษา"

ปุจฉา การบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร คือ อะไร

วิสัชนา บัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร หมายความว่า การจัดทำบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีเงินได้ตามส่วน 2 และส่วน 3 หมวด 3 ภาษีมูลค่าเพิ่มตามหมวด 4 ภาษีธุรกิจเฉพาะตามหมวด 5 และอากรแสตมป์ตามหมวด 6 ในลักษณะ 2 แห่งประมวลรัษฎากร ได้แก่ บัญชีงบดุล บัญชีทำการ บัญชีกำไรขาดทุน บัญชีรายรับรายจ่าย บัญชีรายรับก่อนหักรายจ่าย รายงานที่ต้องจัดทำในระบบภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีธุรกิจเฉพาะ การจัดทำใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ ใบลดหนี้ ใบแทนใบกำกับภาษี ใบแทนใบเพิ่มหนี้ ใบแทนใบลดหนี้ ใบรับ ใบส่งของ หนังสือรับรองการหักภาษี ณ ที่จ่าย บัญชีพิเศษตามมาตรา 17 แห่งประมวลรัษฎากร หลักฐานและเอกสารประกอบการลงบัญชีหรือประกอบการลงรายงาน เอกสารที่ต้องเสียอากรแสตมป์ และให้หมายความรวมถึง การปฏิบัติหน้าที่ในการแสดงรายการหรือแจ้งข้อความใดๆ การคำนวณภาษีอากร การคำนวณและการหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายและภาษีเงินได้ การยื่นรายการ การชำระและการนำส่งภาษีอากร การปิดแสตมป์บริบูรณ์ การขอคืนภาษีอากร การเก็บรักษาหลักฐานและเอกสาร การจดทะเบียน รวมทั้งการปฏิบัติหน้าที่อื่นตามประมวลรัษฎากร

ปุจฉา อธิบดีกรมสรรพากรโดยความเห็นชอบของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง จะอาศัยอำนาจตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรได้หรือไม่

วิสัชนา เพื่อขจัดความสับสนในเรื่องผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร กรมสรรพากรจึงได้สอบถามประเด็นข้อกฎหมายไปที่สำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกา เกี่ยวกับอำนาจของอธิบดีกรมสรรพากรโดยความเห็นชอบของรัฐมนตรีว่าการกระทรวง การคลัง จะอาศัยอำนาจตามมาตรา๓ สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรได้หรือไม่ ทั้งนี้ เพื่อกำหนดบุคคลขึ้นมาทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองความถูกต้องในส่วนที่เป็น สาระสำคัญเกี่ยวกับบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรของผู้ต้องเสีย ภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรเป็นการเฉพาะ โดยคณะกรรมการกฤษฎีกา (คณะ 12) ให้ความเห็นว่า “โดยที่มาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้อธิบดีกรมสรรพากร โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังมีอำนาจในการออกระเบียบเกี่ยวกับ คุณสมบัติและการปฏิบัติของบุคคลที่จะขอใบอนุญาตเป็นผู้ตรวจสอบและรับรอง บัญชีจากอธิบดีกรมสรรพากรตามมาตรา 3 สัตต วรรคสอง และประกาศกำหนดเขตจังหวัดในการนำบทบัญญัติมาตรา 3 สัตต มาใช้บังคับในมาตรา 3 สัตต วรรคสี่ ดังนั้น อธิบดีกรมสรรพากรจึงมีอำนาจตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ที่จะออกระเบียบ เพื่อกำหนดให้มีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษี อากรตามประมวลรัษฎากร” ได้

(8)

ปุจฉา บัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร กับ บัญชีที่ต้องจัดทำตามประมวลรัษฎากร เหมือนหรือต่างกันอย่างไร

วิสัชนา บัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร กับบัญชีที่ต้องจัดทำตามประมวลรัษฎากรนั้น แท้จริงแล้ว มีความหมายอย่างเดียวกัน ได้แก่ บัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีเงินได้ ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีธุรกิจเฉพาะ และอากรแสตมป์ ซึ่งได้แก่

1. บัญชีงบดุล บัญชีทำการ บัญชีกำไรขาดทุน

2. บัญชีรายรับก่อนหักรายจ่าย บัญชีรายรับรายจ่าย

3. รายงานที่ต้องจัดทำในระบบภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีธุรกิจเฉพาะ

4. การจัดทำใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ ใบลดหนี้ ใบแทนใบกำกับภาษี ใบแทนใบเพิ่มหนี้ ใบแทนใบลดหนี้

5. ใบรับ ใบส่งของ

6. หนังสือรับรองการหักภาษี ณ ที่จ่าย

7. บัญชีพิเศษตามมาตรา 17 แห่งประมวลรัษฎากร

8. หลักฐานและเอกสารประกอบการลงบัญชีหรือประกอบการลงรายงาน

9. เอกสารที่ต้องเสียอากรแสตมป์

และให้หมายความรวมถึง การปฏิบัติหน้าที่ในการแสดงรายการหรือแจ้งข้อความใดๆ การคำนวณภาษีอากร การคำนวณและการหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย การยื่นรายการ การชำระและการนำส่งภาษีอากร การปิดแสตมป์บริบูรณ์ การขอคืนภาษีอากร การเก็บรักษาหลักฐานและเอกสาร การจดทะเบียน รวมทั้งการปฏิบัติหน้าที่อื่นตามประมวลรัษฎากร

ปุจฉา การตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร มุ่งหมายที่จะให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีประเภทใด

วิสัชนา เมื่อพิจารณาหลักการบริหารการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร วัตถุประสงค์ของการบัญญัติมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร รวมตลอดถึงประเภทกฎหมายที่เกี่ยวข้องกับการตรวจสอบและรับรองบัญชีแล้ว เห็นว่าการตรวจสอบและรับรองบัญชี เพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร มุ่งหมายที่จะให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีที่ต้องจัดทำเพื่อประโยชน์แห่ง การจัดเก็บเสียภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรเท่านั้น

แต่อย่างไรก็ตาม ในปัจจุบันตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต ลงวันที่ 12 มีนาคม 2544 ได้กำหนดให้การตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร หมายความว่า การตรวจสอบและรับรองงบการเงินที่จัดทำขึ้นตามพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543

ดังนั้น การพัฒนาให้การตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ให้เป็นไปเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรอย่างแท้จริง ให้สมตามเจตนารมณ์ของการบัญญัติบทบัญญัติของกฎหมายอย่างแท้จริง ก็ย่อมกระทำได้ ดังที่สำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกาได้เคยวินิจฉัยว่า "โดยที่มาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้อธิบดีกรมสรรพากร โดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังมีอำนาจในการออกระเบียบเกี่ยวกับ คุณสมบัติและการปฏิบัติของบุคคลที่จะขอใบอนุญาตเป็นผู้ตรวจสอบและรับรอง บัญชีจากอธิบดีกรมสรรพากรตามมาตรา 3 สัตต วรรคสอง และประกาศกำหนดเขตจังหวัดในการนำบทบัญญัติมาตรา 3 สัตต มาใช้บังคับในมาตรา 3 สัตต วรรคสี่ ดังนั้น อธิบดีกรมสรรพากรจึงมีอำนาจตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ที่จะออกระเบียบ เพื่อกำหนดให้มีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษี อากรตามประมวลรัษฎากร"

ทั้งนี้ โดยกำหนดให้ "ผู้สอบบัญชีภาษีอากร" ทำการตรวจสอบและรับรองบัญชี เฉพาะที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้ นิติบุคคลต้องจัดทำตามประมวลรัษฎากร ซึ่งประกอบด้วย

1. ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามกฎหมายว่าด้วยวิชาชีพบัญชี

2. ผู้สอบบัญชีภาษีอากรเดิมที่ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรอบบัญชีตามประกาศอธิบดี กรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต ลงวันที่ 12 มีนาคม 2544

3. ผู้สอบบัญชีภาษีอากรใหม่ ที่ผ่านการทดสอบความรู้ตามที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด

4. ผู้สอบบัญชีภาษีอากรอื่นตามที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด

(9)

ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ต่อจากสัปดาห์ก่อนดังนี้

ปุจฉา บัญชีเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร กับ บัญชีที่ต้องจัดทำตามประมวลรัษฎากร เหมือนหรือต่างกันอย่างไร

วิสัชนา การทำความเข้าใจเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี (The accounts examination and certification) ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ว่าหมายถึงการปฏิบัติเช่นไร โดยบุคคลใด จำเป็นต้องเข้าใจถึงเจตนารมณ์ในการตราบทบัญญัตินี้เสียก่อน โดยพิจารณาเปรียบเทียบระหว่างมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร กับบทบัญญัติตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ และบทบัญญัติตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 อาจกล่าวได้ว่า การตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร มีวัตถุประสงค์ที่แตกต่างจากการสอบบัญชี (Auditing) งบการเงินโดยทั่วไปดังนี้

แม้จะมีกฎหมายอย่างน้อยถึง 3 ฉบับข้างต้นที่กำหนดให้ต้องมีบุคคลที่สาม (Third Party) ปฏิบัติหน้าที่ตรวจสอบ “บัญชี” ของกิจการ ซึ่งส่งผลกระทบต่อการพัฒนาเศรษฐกิจของประเทศโดยรวม แต่กลับไม่มีการกำหนดคุณสมบัติ การปฏิบัติงาน และจรรยาบรรณ (มรรยาท) ของบุคคลผู้นี้ไว้เป็นการเฉพาะ จนกระทั่งในปี พ.ศ. 2505 จึงมีการประกาศใช้พระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 คุณสมบัติการปฏิบัติงาน และจรรยาบรรณ (มรรยาท) ของผู้สอบบัญชีจึงได้ถูกกำหนดไว้ในพระราชบัญญัติฉบับนี้และกฎหมายลูก

มี ข้อสังเกตว่า การตราพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 นั้น มุ่งหมายถึงการสอบบัญชีตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์เท่านั้น เนื่องจากกฎหมายว่าด้วยการบัญชีในสมัยนั้น คือ พระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2482 และพระราชบัญญัติการบัญชี (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2496 ยังมิได้บังคับให้กิจการต้องจัดให้มีการตรวจสอบบัญชี มีเพียงกิจการในลักษณะบริษัทเท่านั้นที่ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์กำหนด ให้ต้องมีการสอบบัญชี ที่จนเมื่อมีการบังคับใช้ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 ในปี พ.ศ. 2515 จึงได้มีการบังคับให้กิจการทั้งห้างหุ้นส่วนจดทะเบียนและบริษัทจำกัดต้องจัด ให้มีการตรวจสอบบัญชี ดังบันทึกหมายเหตุท้ายพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 ที่บันทึกไว้ว่า

“เหตุผลในการประกาศใช้พระราชบัญญัติฉบับนี้ คือ การสอบบัญชีเป็นวิชาชีพอิสระแขนงหนึ่ง อันมีความสำคัญและจำเป็นอย่างยิ่งแก่การพัฒนาเศรษฐกิจ ในปัจจุบันยังไม่มีกฎหมายควบคุมการสอบบัญชี ประกอบกับขณะนี้ได้มีผู้สำเร็จการศึกษาวิชาการบัญชีจากมหาวิทยาลัยและสำนัก ศึกษาต่างๆ มากขึ้น จึงสมควรจะได้ตรากฎหมายกำหนดคุณสมบัติและพื้นความรู้ของผู้สอบบัญชีให้อยู่ ในมาตรฐาน ให้มีคณะกรรมการควบคุมให้เป็นไปตามความมุ่งหมายดังกล่าว”

ส่วน การตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งมีวัตถุประสงค์โดยเฉพาะเจาะจงเพื่อประโยชน์แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตาม ประมวลรัษฎากรนั้น แม้จะมีการบัญญัติให้มีการตรวจสอบและรับรองบัญชีตั้งแต่ปี พ.ศ. 2496 แล้วก็ตาม แต่อธิบดีกรมสรรพากรก็ยังไม่เคยประกาศคุณสมบัติและกำหนดระเบียบสำหรับการ ปฏิบัติงานตรวจสอบและรับรองบัญชีเลย จนกระทั่งมีการประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี เรื่อง กำหนดระเบียบเกี่ยวกับการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 19 มิถุนายน 2523 โดยในทางปฏิบัติถือว่า ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรไปด้วย ทั้งๆ ที่วัตถุประสงค์ในการตรวจแตกต่างกัน ดังที่อธิบายไว้ข้างต้น

(10)

ปุจฉา กรมสรรพากรมีเหตุผลอย่างไร ในการอนุโลมให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ.2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามประมวลรัษฎากรมาตั้งแต่ปี 2523 เป็นต้นมา

วิสัชนา การที่กรมสรรพากรอนุโลมให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ.2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามประมวลรัษฎากรมาตั้งแต่ต้น อาจวิเคราะห์เหตุผลได้ว่า

1. การเก็บภาษีเงินได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น ส่วนใหญ่จัดเก็บจากฐานกำไรสุทธิ ซึ่งต้องอาศัยการคำนวณตามหลักวิชาการบัญชีให้ได้กำไรสุทธิทางบัญชีก่อน แล้วจึงปรับปรุงด้วยเงื่อนไขตามที่ประมวลรัษฎากรกำหนดเป็นกำไรสุทธิเพื่อ เสียภาษีอากร การอนุโลมให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ.2505 ซึ่งเป็นผู้เชี่ยวชาญทางวิชาการบัญชีเป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรจึงมีเหตุผลรองรับอยู่ในขณะนั้น

2. ในอดีตที่ผ่านมาแนวความคิดในการจัดทำบัญชีเพื่อแสดงผลการดำเนินงานหรือฐานะ การเงินของกิจการ กับแนวความคิดในการจัดทำบัญชีเพื่อประโยชน์ในการคำนวณเงินภาษีอากรและการจัด เก็บภาษีอากร สอดคล้องกันอย่างมาก แม้แต่คำปรารภในประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 ยังระบุไว้ว่า เหตุผลหนึ่งที่มีคำสั่งให้ยกเลิกพระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ.2482 กับ พระราชบัญญัติการบัญชี (ฉบับที่ 2) พ.ศ.2496 ก็เพื่อให้สอดคล้องกับระบบการภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร แต่เนื่องจากแนวความคิดในการจัดทำบัญชีตามหลักวิชาการบัญชี ซึ่งเป็นแขนงหนึ่งของกลุ่มวิชาทางสังคมศาสตร์ ย่อมมีการปรับเปลี่ยนแนวคิดในการจัดทำบัญชีไปตามสภาพเศรษฐกิจและสังคม ตลอดจนตามความเห็นส่วนใหญ่ของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี ดังเช่นในปัจจุบันที่แนวคิดในการวัดมูลค่า (Measurement) ของรายการต่างๆ ในงบการเงินนิยมวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรม (Fair Value) มากกว่าวิธีราคาทุนเดิม (Historical Cost) ที่เป็นวิธีการที่ประมวลรัษฎากรเห็นว่าจะสามารถรักษาความเป็นธรรมในการจัด เก็บภาษีอากรได้มากกว่า ทำให้ในปัจจุบันข้อมูลทางการบัญชีแตกต่างจากหลักเกณฑ์ตามประมวลรัษฎากร มากกว่าในอดีต

ปุจฉา มีความคิดเห็นอย่างไร กับเหตุผลของกรมสรรพากรที่กำหนดให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ.2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ดังกล่าวข้างต้น

วิสัชนา จากเหตุผลดังกล่าวข้างต้น ทำให้เกิดประเด็นที่ควรนำมาอภิปรายว่า แม้ว่าในอดีตการอนุโลมให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ.2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรจะไม่ส่งผลกระทบต่อการบริหารจัดเก็บภาษีอากรตามประมวล รัษฎากรอย่างมีสาระสำคัญ แต่ในสภาพเศรษฐกิจยุคโลกาภิวัตน์ในปัจจุบันที่การจัดทำบัญชี มีแนวโน้มเป็นไปเพื่อประโยชน์ในการตัดสินใจทางธุรกิจในอนาคต มากกว่าเป็นหลักฐานแสดงสิ่งที่เกิดขึ้นในอดีต อันเป็นผลมาจากอิทธิพลความต้องการของนักลงทุน (Investor) ที่มีต่อการกำหนดแนวคิดในการจัดทำบัญชี ทำให้การกำหนดให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรเหมือนในอดีตที่ผ่านมา จะยังมีความเหมาะสมและชอบด้วยเหตุผลหรือไม่ และหากยังเห็นว่าผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 ยังคงมีความเหมาะสมที่จะทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรด้วย ควรต้องมีการกำหนดหน้าที่ความรับชอบประการใดเพิ่มเติมหรือแตกต่างจากพระราช บัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 หรือไม่ อย่างไร

ปุจฉา ตามมาตรา 38 แห่งพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 บัญญัติว่า ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตต้องได้รับใบอนุญาตจากสภาวิชาชีพบัญชีแล้ว หากใบอนุญาตนั้นมิได้ถูกพักใช้ หรือถูกเพิกถอนให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตได้รับยกเว้นไม่ต้องขออนุญาตต่อ อธิบดีกรมสรรพากรในการตรวจสอบ และรับรองบัญชีตามประมวลรัษฎากร หมายความว่าอย่างไร

วิสัชนา กรณีดังกล่าวหมายความว่า ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ.2547 นั้นมีสิทธิเป็นผู้สอบบัญชีภาษีอากรเพื่อทำการตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ตลอดไป ตราบเท่าที่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตท่านนั้นยังไม่ถูกพักหรือเพิกถอนใบอนุญาต เพราะเป็นผู้มีคุณสมบัติตามที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด

อย่างไรก็ตาม ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดให้ผู้ที่มีคุณสมบัติเป็นผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามประมวลรัษฎากร ต้องปฏิบัติตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี

(11)

ปุจฉา ในอดีตการอนุโลมให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรจะไม่ส่งผลกระทบต่อการบริหารจัดเก็บภาษีอากรตามประมวล รัษฎากรอย่างมีสาระสำคัญ แต่ในสภาพเศรษฐกิจยุคโลกาภิวัตน์ในปัจจุบันที่การจัดทำบัญชี มีแนวโน้มเป็นไปเพื่อประโยชน์ในการตัดสินใจทางธุรกิจในอนาคต มากกว่าเป็นหลักฐานแสดงสิ่งที่เกิดขึ้นในอดีต อันเป็นผลมาจากอิทธิพลความต้องการของนักลงทุน (Investor) ที่มีต่อการกำหนดแนวคิดในการจัดทำบัญชี ทำให้การกำหนดให้ผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 เป็นผู้ทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรเหมือนในอดีตที่ผ่านมา จะยังมีความเหมาะสมและชอบด้วยเหตุผลหรือไม่ และหากยังเห็นว่าผู้สอบบัญชีตามพระราชบัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 ยังคงมีความเหมาะสมที่จะทำหน้าที่ตรวจสอบและรับรองบัญชี ตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากรด้วย ควรต้องมีการกำหนดหน้าที่ความรับชอบประการใดเพิ่มเติมหรือแตกต่างจากพระราช บัญญัติวิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 หรือไม่ อย่างไร

วิสัชนา แนวคิดเกี่ยวกับการจัดให้มีผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีภาษีอากร (CPTA) เริ่มต้นในสมัยท่านอธิบดีกรมสรรพากร นายศิโรตม์ สวัสดิ์พาณิชย์ มีนโยบายที่จะนำ CPTA มาใช้ในการบริหารการจัดเก็บภาษีอากรในประเทศไทย เพื่อทำหน้าที่ตรวจรับรองความถูกต้องในการเสียภาษีอากร ตามประมวลรัษฎากร ในลักษณะของการตรวจสอบในชั้นต้นก่อนที่เจ้าหน้าที่สรรพากรจะได้ทำการตรวจสอบ ตามกฎหมายต่อไป โดยให้ผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีเน้นการตรวจสอบทางด้านภาษีอากร ในระยะแรกกรมสรรพากรได้ทำการศึกษาความเป็นไปได้ของการนำ CPTA มาใช้บังคับในประเทศไทย โดยดำเนินการ ดังต่อไปนี้

1. ศึกษาโครงสร้าง CPTA ของประเทศญี่ปุ่น ด้วยการศึกษาจากกฎหมายในส่วนที่เป็นกระบวนการสรรหา CPTA จนถึงกระบวนการลงโทษเพิกถอนทะเบียน และเห็นว่าบุคคลที่จะทำหน้าที่ตรวจรับรองความถูกต้องในการเสียภาษีอากรตาม ประมวลรัษฎากร (CPTA) ควรเป็นบุคคลเดียวกับผู้ตรวจสอบและรับรองบัญชีตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร

2. ได้มีการกำหนดหลักเกณฑ์เบื้องต้นเกี่ยวกับคุณสมบัติและหน้าที่ความรับผิดชอบ ของ CPTA พร้อมทั้งขออนุมัติดำเนินการจัดตั้งคณะทำงานกำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการเป็นผู้ตรวจและรับรองความถูกต้องในการเสียภาษีอากร

แต่ เนื่องจากรายละเอียดและขั้นตอนในการดำเนินการสรรหา CPTA มีกระบวนการมาก อธิบดีศิโรตม์ สวัสดิ์พาณิชย์ จึงเห็นชอบให้ดำเนินการในรูปแบบของโครงการอบรมและทดสอบเพื่อคัดเลือกผู้ตรวจ สอบและรับรองบัญชีที่ได้รับสิทธิประโยชน์ โดยในการอบรมตามโครงการนี้ ได้เปิดโอกาสให้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเข้าร่วมด้วย ซึ่งได้ดำเนินการอบรมและทดสอบรุ่นแรก ระหว่างวันที่ 26 - 28 กรกฎาคม 2549 และได้ดำเนินการจัดอบรมและทดสอบในลักษณะเช่นนี้อีก 1 ครั้ง จึงได้ปรับเปลี่ยนมาเป็นการจัดอบรมและทดสอบตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท. 293/2550ฯ โดยจัดให้มีการอบรมครั้งแรก ระหว่างวันที่ 27 - 29 พฤศจิกายน 2550 เป็นต้นมา มีจำนวนผู้สอบบัญชีรับอนุญาต (CPA) และผู้สอบบัญชีภาษีอากร (TA) ที่ผ่านการอบรมและทดสอบตามโครงการ ท. 293/2550 จำนวนรวมทั้งสิ้น 1,233 ท่าน ได้มีการปฏิบัติงานจริงเพียง 942 ท่าน แต่มีกระแสเสียงในเชิงที่เป็นปฏิปักษ์ต่อการดำเนินการดังกล่าว ที่ไม่มีกฎหมายรองรับ และอาจพิจารณาได้ว่าเป็นการเลือกปฏิบัติ โครงการดังกล่าวจึงระงับไป

อย่างไรก็ตามในปี 2554 กระแสเรียกร้องให้มีการนำแนวคิดในการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อประโยชน์ แห่งการจัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร โดยมุ่งเน้นให้เกิด “ความถูกต้อง ครบถ้วน” ในจำนวนภาษีอากรที่ต้องชำระตั้งแต่ก่อนการยื่นแบบแสดงรายการ (Pre-filling) ที่จะช่วยระงับปัญหาการประเมินเรียกเก็บภาษีย้อนหลัง ที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรต้องเสียเบี้ยปรับ และเงินเพิ่มเป็นจำนวนมากลงได้อย่างสิ้นเชิง อันเป็นการลดการทำงานของเจ้าพนักงานประเมิน ก่อให้เกิดความสบายใจแก่ผู้ประกอบการที่ไม่ต้องหวาดระแวงต่อการเรียกตรวจสอบ ภาษีจากเจ้าพนักงานสรรพากรอีกแม้จะได้มีการวางแผนภาษีอากรไว้เป็นอย่างดี แล้วก็ตาม ซึ่งมีการดำเนินการในลักษณะนี้แล้วในประเทศพัฒนาทั้งหลาย โดยเฉพาะสหรัฐอเมริกา ที่ใช้ได้ผลเป็นอย่างมาก ในปี 2555 กรมสรรพากรกำหนดแนวนโยบายที่จะปรับเปลี่ยนการตรวจสอบและรับรองบัญชีเพื่อ ประโยชน์ในการจัดเก็บภาษีอากรตามมาตรา 3 สัตต แห่งประมวลรัษฎากร ให้เป็นไปตามแนวทางดังกล่าว โดยให้มีการศึกษาแนวทางการปฏิบัติที่เกี่ยวข้องตลอดจนระเบียบตามบทบัญญัติ ของกฎหมาย ขนานไปกับการปรับเปลี่ยนการบริหารงานในกรมสรรพากร “ขนานใหญ่” ซึ่งเรียกกันจนติดปากว่า “Big Changes” ทั้งในส่วนของกฎหมาย ระเบียบ ไอที (IT) การบริหารทรัพยากรมนุษย์ ตลอดจนการบริหารการจัดเก็บภาษีอากร ความคืบหน้าเป็นประการใดจักได้นำเรียนท่านผู้อ่านที่เคารพต่อไป

(12)

ที่มา..bangkokbiznews.com / สุเทพ พงษ์พิทักษ์

เงินหรือผลประโยชน์ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ

เงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ

          แต่เดิมลูกจ้างในภาคเอกชนหรือพนักงานรัฐวิสาหกิจที่เป็นสมาชิกกองทุนสำรอง เลี้ยงชีพ จะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับเงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยง ชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไขและวิธีการตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร (ฉบับที่ 52) ลงวันที่ 16 กุมภาพันธ์ 2538 แต่มาบัดนี้อธิบดีกรมสรรพากรได้ออกประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 188) ลงวันที่ 26 ตุลาคม 2553 ยกเลิกประกาศฯ (ฉบับที่ 52) และกำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการใหม่ โดยให้มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2553 เป็นต้นไป จึงขอนำมาเป็นประเด็นปุจฉา - วิสัชนา ดังนี้ 

ปุจฉา มีหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการเกี่ยวกับการยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินหรือผล ประโยชน์ใดๆ ที่ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเนื่องจากลูกจ้างออกจากงานเพราะตาย ทุพพลภาพ หรือเกษียณอายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามประกาศอธิบดีกรม สรรพากร ฉบับใหม่อย่างไร

วิสัชนา เงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเนื่องจากลูกจ้างออกจากงานเพราะตาย ทุพพลภาพ หรือเกษียณอายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดานั้น 
           1. ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ ดังนี้
           (1) กรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะตาย ต้องมีหลักฐานที่แสดงถึงการตาย 
           (2) กรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะทุพพลภาพต้องมีหลักฐานจากแพทย์ซึ่งได้ขึ้นทะเบียน รับใบอนุญาตประกอบวิชาชีพเวชกรรมได้ตรวจและแสดงความเห็นว่าทุพพลภาพ 
           (3) กรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ต้องเกษียณอายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่มีอยู่ในเวลาที่ออก จากงาน โดยการเกษียณอายุตามข้อบังคับนั้นลูกจ้างต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และต้องเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ดังนี้ 
           (ก) กรณีเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาโดยตลอด ต้องเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปีต่อเนื่องกัน หรือ
           (ข) กรณีเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพและเคยเป็นสมาชิกกองทุนบำเหน็จบำนาญข้า ราชการ โดยได้โอนเงินหรือผลประโยชน์ที่ได้คงไว้ทั้งจำนวนจากกองทุนบำเหน็จบำนาญข้า ราชการไปยังกองทุนสำรองเลี้ยงชีพแล้วการเป็นสมาชิกกองทุนบำเหน็จบำนาญข้า ราชการเมื่อรวมกับการเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพแล้วต้องไม่น้อยกว่า 5 ปี

           การเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตาม (ก) และ (ข) ถ้ามีการโอนเงินหรือผลประโยชน์ระหว่างกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ให้นับอายุการเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพต่อเนื่องกัน

           ทั้งนี้ การรับเงินหรือผลประโยชน์ใดๆ จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพดังกล่าวให้เป็นไปตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ

           2. เงินหรือผลประโยชน์ใดๆ ที่มีสิทธิได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเนื่องจากลูกจ้างออกจากงานในกรณี อื่นนอกจากตามข้อ 1 แล้วได้คงเงินหรือผลประโยชน์นั้นไว้ทั้งจำนวนในกองทุนสำรองเลี้ยงชีพและต่อ มาได้รับเงินหรือผลประโยชน์หลังจากลูกจ้างผู้นั้นตาย ทุพพลภาพ หรือครบกำหนดเวลาเกษียณอายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดานั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ ดังนี้
           (1) กรณีได้รับเงินหรือผลประโยชน์หลังจากลูกจ้างผู้นั้นตาย ต้องมีหลักฐานที่แสดงถึงการตาย 
           (2) กรณีได้รับเงินหรือผลประโยชน์หลังจากลูกจ้างผู้นั้นทุพพลภาพต้องมีหลักฐาน จากแพทย์ซึ่งได้ขึ้นทะเบียนรับใบอนุญาตประกอบวิชาชีพเวชกรรมได้ตรวจและแสดง ความเห็นว่าทุพพลภาพ 
           (3) กรณีได้รับเงินหรือผลประโยชน์หลังจากลูกจ้างผู้นั้นครบกำหนดเวลาเกษียณอายุ ตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ต้องเป็นการรับเงินหรือผลประโยชน์หลังจากลูกจ้างผู้นั้นครบกำหนดเวลาเกษียณ อายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่มีอยู่ในเวลาที่ลูกจ้างผู้นั้น ออกจากงาน โดยการเกษียณอายุตามข้อบังคับของกองทุนสำรองเลี้ยงชีพนั้นลูกจ้างต้องมีอายุ ไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และต้องเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ดังนี้
           (ก) กรณีเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาโดยตลอด ต้องเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปีต่อเนื่องกัน หรือ 
           (ข) กรณีเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพและเคยเป็นสมาชิกกองทุนบำเหน็จบำนาญข้า ราชการ โดยได้โอนเงินหรือผลประโยชน์ที่ได้คงไว้ทั้งจำนวนจากกองทุนบำเหน็จบำนาญข้า ราชการไปยังกองทุนสำรองเลี้ยงชีพแล้ว การเป็นสมาชิกกองทุนบำเหน็จบำนาญข้าราชการเมื่อรวมกับการเป็นสมาชิกกองทุน สำรองเลี้ยงชีพแล้ว ต้องไม่น้อยกว่า 5 ปี

           การเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตาม (ก) และ (ข) ถ้ามีการโอนเงินหรือผลประโยชน์ระหว่างกองทุนสำรองเลี้ยงชีพให้นับอายุการ เป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพต่อเนื่องกัน

           ทั้งนี้ การรับเงินหรือผลประโยชน์ใดๆ จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพดังกล่าวให้เป็นไปตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ

ที่มา..bangkokbiznews.com